Возможно ли отнесение к налоговому кредиту сумм НДС по сводной налоговой накладной, в которой не указан код признака?

В случае если плательщиком налога при составлении сводной налоговой накладной в поле «Сводная налоговая накладная» не проставлен код признака, то такая налоговая накладная не соответствует сути совершенной операции, по которой она составлена, и первичным (бухгалтерским) документам, а потому не может являться основанием для отнесения покупателем сумм НДС, указанных в ней, в налоговый кредит.

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 28.01.2022 № 240/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства щодо порядку віднесення сум ПДВ до податкового кредиту та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

У своєму зверненні Товариство повідомило, що є отримувачем послуг мобільного зв'язку, які мають безперервний характер. Постачальник таких послуг датою останнього дня календарного місяця складає акт наданих послуг та зведену податкову накладну на Товариство. При цьому у такій зведеній податковій накладній постачальник не зазначає код ознаки зведеної податкової накладної.

Разом з тим, звернення не містить інформації, чи здійснювалась Товариством оплата послуг протягом такого місяця.

Враховуючи вищевикладене, платник податку просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо правомірності віднесення до податкового кредиту сум ПДВ за зведеною податковою накладною, у якій не зазначено код ознаки.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 розділу II ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу II ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (перша подія):

• дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
• дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін. У податковій накладній зазначаються обов'язкові реквізити, визначені пунктом 201.1 статті 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ передбачено, що платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей пункту 201.4 статті 201 розділу V ПКУ ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Форма податкової накладної та порядок її заповнення затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 N 1307 (далі - Порядок N 1307).

Згідно з пунктами 11 та 19 Порядку N 1307 при складанні зведеної податкової накладної у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які мають безперервний або ритмічний характер, у верхній лівій табличній частині в окремому полі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки 4.

Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Таким чином, платник податку - покупець має право віднести суми ПДВ до податкового кредиту на підставі податкової накладної, складеної і зареєстрованої в ЄРПН постачальником за операцією з постачання товарів/послуг, на особу, якій здійснюється постачання товарів/послуг, на дату виникнення податкових зобов'язань виходячи із обсягу здійсненої операції та лише за умови, що така господарська операція мала місце на таку дату. Дані, зазначені у такій податковій накладній, мають відповідати первинним документам, складеним за операцією.

Зведена податкова накладна, передбачена пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ, може бути складена не пізніше останнього дня місяця у разі здійснення операцій з постачання, які, зокрема, мають безперервний характер. Слід зазначити, що така податкова накладна складається виключно виходячи з обсягу фактично поставлених товарів / наданих послуг протягом такого місяця та не може складатися на суму попередньої оплати товарів/послуг (на суму попередньої оплати складається податкова накладна у загальному порядку). При цьому складання зведеної податкової накладної за операціями з постачання, які мають безперервний характер, є правом платника, а не його обов'язком.

У разі складання зведеної податкової накладної, передбаченої пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ, у такій податковій накладній обов'язково зазначається код ознаки 4 у верхній лівій табличній частині податкової накладної в окремому полі «Зведена податкова накладна». При цьому такий код ознаки не є обов'язковим реквізитом податкової накладної згідно з пунктом 201.1 статті 201 розділу V ПКУ, однак свідчить про окремий характер операцій, за результатами здійснення яких складається така податкова накладна та визначаються податкові зобов'язання з ПДВ.

Враховуючи зазначене, у разі якщо платником податку при складанні зведеної податкової накладної у полі «Зведена податкова накладна» не проставлено код ознаки, то така податкова накладна не відповідає суті здійсненої операції, за якою вона складена, та первинним (бухгалтерським) документам, а тому не може бути підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту.

Кожен конкретний випадок стосовно порядку формування податкового кредиту за операціями, що здійснюються платником податку, має розглядатися з урахуванням усіх обставин та умов таких операцій, а також первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались. В той же час інформації, наданої у зверненні, недостатньо для чіткої ідентифікації таких операцій.

При цьому платники податку самостійно врегульовують господарські правовідносини зі своїми контрагентами, у тому числі ті, що стосуються питань складання та реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування за здійсненими операціями.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.