Учет отрицательного значения прошлых периодов в уменьшение финрезультата до налогообложения и отражение его в декларации по налогу на прибыль

Больше по теме:

Декларация по налогу на прибыль за 2025 год: форма, сроки ее подачи и уплаты налога

Заполнение декларации по налогу на прибыль строка за строкой: таблица-подсказка

Каков порядок учета отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет в уменьшение финансового результата до налогообложения и отражение его в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий?

Согласно абзацу первому пп. 134.1.1 Налогового кодекса Украины (далее – НКУ) объектом обложения налогом на прибыль является прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, которая определяется путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета или международными стандартами финансовой отчетности, на разницы, определенные соответствующими положениями НКУ.

Согласно пп. 140.4.4 НКУ финансовый результат до налогообложения уменьшается на сумму отрицательного значения объекта налогообложения плательщика (кроме крупных налогоплательщиков) прошлых налоговых (отчетных) лет.

Крупные налогоплательщики уменьшают финансовый результат до налогообложения на часть суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет до его погашения в следующем порядке.

Крупные налогоплательщики имеют право уменьшать финансовый результат до налогообложения налогового (отчетного) периода (прибыль, убыток или нулевое значение) не более чем на 50 % непогашенной суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет.

Сумма отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, не погашенная положительным значением объекта налогообложения налогового (отчетного) года, уменьшает финансовый результат до налогообложения (прибыль, убыток или нулевое значение) будущих налоговых (отчетных) периодов в размере не более 50 % такой непогашенной суммы до ее полного погашения.

Если непогашенная сумма отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет составляет не более 10 % положительного значения объекта налогообложения налогового (отчетного) периода, исчисленного в соответствии с пп. 134.1.1 НКУ без учета непогашенного отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, такая сумма отрицательного значения уменьшает финансовый результат до налогообложения этого налогового (отчетного) периода в полном объеме.

Положения пп. 140.4.4 НКУ применяются с учетом пп. 3 и 4² подразд. 4 разд. XX НКУ.

Пунктом 3 подразд. 4 разд. XX НКУ установлено, что п. 150.1 НКУ, в редакции, действовавшей до 1 января 2015 года, применяется:

• в 2012–2015 годах с учетом следующего:
  • если результатом расчета объекта налогообложения налогоплательщика из числа резидентов плательщиков с доходом за 2011 год 1 млн грн и более по состоянию на 1 января 2012 года является отрицательное значение (с учетом отрицательного значения объекта налогообложения по состоянию на 1 января 2011 года), то сумма этого значения подлежит включению в расходы в 2012–2014 годах и уменьшению финансового результата до налогообложения в 2015 году:
  • отчетных (налоговых) периодов начиная с первого полугодия и последующих отчетных периодов 2012 года в размере 25 % суммы такого отрицательного значения. Если 25 % суммы отрицательного значения объекта налогообложения не погашается в течение этого и по результатам следующих налоговых периодов 2012 года, то непогашенная сумма подлежит учету при определении налоговых обязательств в последующих налоговых периодах;
  • отчетных (налоговых) периодов 2013 года в размере 25 % суммы такого отрицательного значения и сумм отрицательного значения, не погашенных за 2012 налоговый год. Если 25 % суммы отрицательного значения объекта налогообложения не погашается в течение соответствующих отчетных (налоговых) периодов 2013 года, то непогашенная сумма подлежит учету при определении налоговых обязательств в последующих периодах;
  • отчетных (налоговых) периодов 2014 в размере 25 % суммы такого отрицательного значения и сумм отрицательного значения, не погашенных за 2013 налоговый год. Если 25 % суммы отрицательного значения объекта налогообложения не погашается в течение соответствующих отчетных (налоговых) периодов 2014 года, то непогашенная сумма подлежит учету при определении налоговых обязательств в последующих периодах;
  • отчетных (налоговых) периодов 2015 года в размере 25 % суммы такого отрицательного значения и сумм отрицательного значения, не погашенных за 2014 налоговый год. Если 25 % суммы отрицательного значения объекта налогообложения не погашается в течение соответствующих отчетных (налоговых) периодов 2015 года, то непогашенная сумма подлежит учету при определении налоговых обязательств в последующих периодах до полного погашения такого отрицательного значения.

При этом плательщики налога на прибыль ведут отдельный учет показателя отрицательного значения объекта налогообложения, который сложился по состоянию на 1 января 2012 года и включается в расходы последующих налоговых периодов или уменьшает финансовый результат до налогообложения следующих налоговых периодов и сумм, не погашенных в течение 2012–2015 годов. Такое отрицательное значение погашается в первую очередь. Во вторую очередь погашается отрицательное значение объекта налогообложения, возникшее после 31 декабря 2011 года.

Для предприятий с доходом за 2011 год менее 1 млн грн п. 150.1 НКУ в редакции, действовавшей до 1 января 2015 года, применяется с учетом следующего:

• если результатом расчета объекта налогообложения налогоплательщика по результатам 2011 налогового года является отрицательное значение, то сумма такого значения подлежит включению в расходы отчетного (налогового) периода первого полугодия 2012 года и последующих отчетных периодов, приходящихся на 2012–2014 годы или уменьшает финансовый результат до налогообложения отчетных (налоговых) периодов, начиная с 2015 года до полного погашения такого отрицательного значения.

Пунктом 4² подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» НКУ установлено, что положения пп. 140.4.4 НКУ в редакции, изложенной в Законе от 30.11.2021 № 1914-ІХ «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и другие законодательные акты Украины относительно обеспечения сбалансированности бюджетных поступлений», в части установления для крупных налогоплательщиков порядка учета отрицательного значения объекта налогообложения в уменьшение финансового результата до налогообложения впервые применяется при расчете объекта налогообложения по результатам налоговых (отчетных) периодов 2022 года.

При этом сумма отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, не погашенная по состоянию на 1 января 2022 года, учитывается в уменьшении финансового результата до налогообложения последующих налоговых (отчетных) периодов в порядке, установленном пп. 140.4.4 НКУ, до полного погашения.

Для целей пп. 140.4.4 НКУ погашенными считаются суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, для которых одновременно выполняются два следующих условия:

а) эти суммы были включены в расчет объекта налогообложения будущих налоговых (отчетных) периодов;

б) за счет этих сумм было уменьшено положительное значение объекта налогообложения (прибыль) соответствующих налоговых (отчетных) лет, исчисленное в соответствии с пп. 134.1.1 НКУ без учета непогашенного отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет.

Пунктом 73 подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ определено, что по результатам налоговых (отчетных) периодов 2026 года банки не применяют положения, предусмотренные пп. 140.4.4 НКУ, и не уменьшают финансовый результат до налогообложения на сумму отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет.

Сумма отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, не учтенная в уменьшение объекта обложения налогом на прибыль предприятий, в том числе полученного с 1 января 2026 года по 31 декабря 2026 года, уменьшает финансовый результат до налогообложения будущих налоговых (отчетных) периодов, начиная с 1 января 2027 года в порядке, определенном пп. 140.4.4 НКУ.

Форма Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий утверждена приказом Минфина от 20.10.2015 № 897 (далее – Декларация).

Уменьшение финансового результата до налогообложения на сумму отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет отражается в строке 3.2.4 приложения РІ к строке 03 РІ Декларации.

ОИР, категория 102.10