Приобретение горючего: способы, документы, учет

Прежде чем использовать горючее в хозяйственной деятельности, предприятию нужно его приобрести. Сделать это можно разными способами и с помощью разных форм оплаты, в зависимости от возможностей и потребностей предприятия. В этой консультации рассмотрим особенности приобретения горючего, документального оформления и отражения в учете таких операций.

Варианты приобретения горючего и формы оплаты

Согласно пп. 14.1.14¹ НК под горючим подразумеваются нефтепродукты, сжиженный газ, различные виды моторного топлива, в том числе топливо моторное смесевое (с добавками биокомпонентов – пп. 14.1.141 НК) и другие виды горючего, приведенные в пп. 215.3.4 НК.

Предприятие может приобретать горючее:

1) оптом по безналичному расчету;

2) в розницу через АЗС:

• за наличный и безналичный расчет, в том числе с использованием электронных платежных средств (далее – ЭПС) (платежных карточек);
• по талонам, форму, содержание и степень защиты которых устанавливает АЗС – их эмитент;
• топливным карточкам (так называемым скретч-картам);

Ведомости на отпуск нефтепродуктов (далее – ведомость) по форме № 16-НП (приложение 16 к Инструкции о порядке приемки, транспортировки, хранения, отпуска и учета нефти и нефтепродуктов на предприятиях и организациях Украины, утвержденной приказом Минтоплива и энергетики Украины, Минэкономики Украины, Минтранса и связи Украины, Госкомитета Украины по вопросам технического регулирования и потребительской политики от 20.05.08 г. № 281/171/578/155 (далее – Инструкция № 281)).

Общий порядок реализации горючего на АЗС за наличный расчет приведен в пп. 10.3.1.1–10.3.1.5 Инструкции № 281, а с применением платежных карточек – в пп. 10.3.4 этого документа.

Продажа горючего по талонам и ведомостям требует заключения соответствующего договора, а расчеты производятся исключительно через банки (безналичным способом). Вместе с нефтепродуктами потребителю обязательно выдается расчетный документ установленной формы на полную сумму проведенной операции, подтверждающий факт покупки товара (п. 10 Правил розничной торговли нефтепродуктами, утвержденных постановлением КМУ от 20.12.97 г. № 1442 (далее – Правила № 1442)).

Каждый способ приобретения горючего имеет свои особенности заключения договора, проведения расчетов, документального оформления и отражения хозяйственных операций в учете. Рассмотрим эти вопросы подробнее.

Приобретение горючего оптом

Если у покупателя есть условия для хранения горючего, предусмотренные в Инструкции № 281, то он может закупать его оптовыми партиями (например, бензовозными нормами). В этом случае предприятие может иметь свои АЗС для заправки транспорта.

Оприходование горючего осуществляется на основании накладных поставщиков и других сопроводительных документов в соответствии с Инструкцией № 281.

Приобретение горючего по платежным карточкам и за наличные

Документальное оформление

Каков порядок применения РРО на АЗС?

Поскольку АЗС – это место проведения расчетов с покупателями за горючее, применение РРО является обязательным (ст. 3 Закона № 265). Заметим, что АЗС используют специализированные РРО, соответствующие Техническим требованиям к специализированным электронным контрольно-кассовым аппаратам для автозаправочных станций, утвержденным в приложении 7 к протокольному решению Государственной комиссии по вопросам внедрения электронных систем и средств контроля и управления товарным и денежным обращением от 27.06.2002 г. № 13 (далее – Технические требования № 13). РРО могут не применяться только при отпуске:

• оптовых партий горючего, расчеты за которые произведены безналичным путем;
• горючего, находящегося на ответственном хранении.

Повторим, что покупателю выдается фискальный чек, даже если при этом не проводятся наличные и безналичные расчеты, а горючее заправляют по талонам, смарт-картам и ведомостям.

Фискальный кассовый чек должен содержать следующие обязательные реквизиты (п. 2 разд. II Положения № 13):

• обозначение формы оплаты (наличными, ЭПС, в кредит и т. п.) и уплачиваемую сумму;
• для субъектов хозяйствования (далее – СХ) – плательщиков НДС – отдельной строкой буквенное обозначение ставки НДС, ее размер в процентах, общую сумму НДС по всем указанным в чеке товарам;
• для СХ, реализующих подакцизные товары и зарегистрированных плательщиками акцизного налога (к таким товарам согласно пп. 14.1.212 НК относится и горючее), – отдельной строкой размер ставки акцизного налога и его общую сумму по всем указанным в чеке товарам.

Для расчетов платежными карточками через РРО АЗС должны обеспечить автоматический ввод с платежного терминала информации о стоимости фактически уплаченного с помощью платежной карточки горючего в оперативную память фискального блока (п. 10 Технических требований № 13). Чтобы выполнить это требование, терминалы на АЗС должны быть соединены с РРО.

В этом случае фискальный чек должен дополнительно содержать (п. 6 разд. II Положения № 13):

• идентификатор эквайра и торговца или другие реквизиты, позволяющие их идентифицировать;
• идентификатор платежного устройства;
• сумму комиссионного вознаграждения (в случае наличия);
• вид операции;
• реквизиты ЭПС (платежной карточки), допустимые правилами безопасности платежной системы, перед которыми печатаются прописные буквы «ЕПЗ»;
• надпись «Код авт.» и код авторизации или другой код, который идентифицирует операцию в платежной системе, кроме случаев, когда правила расчетов платежной системы предусматривают составление расчетных документов с применением ЭПС (платежных карточек) без выполнения процедур авторизации;
• подпись кассира и подпись держателя ЭПС (платежной карточки) (если это предусмотрено правилами платежной системы) в отдельных строках, перед которыми печатаются надписи «Касир» и «Держатель ЕПЗ» соответственно.

В настоящее время на АЗС в эксплуатации находятся РРО, которые включены в Госреестр до 11.03.16 г. Такие модели могут не содержать реквизит «Акцизный налог». Однако фискальные чеки этих РРО, по мнению контролирующих органов, являются действующими и должны приниматься как документ, который подтверждает оплату приобретенного горючего при подаче работниками предприятия авансового отчета за израсходованные наличные средства (письмо ГФС Украины от 15.06.16 г. № 13388/6/99-99-14-03-03-15 «О предоставлении налоговой консультации».).

Отметим, что до сих пор чеки, которые выдают покупателям многие АЗС, содержат строку с суммой розничного акциза по ставке 5 %, что не соответствует нынешним правилам расчета, приведенным в пп. 215.3.10, п. 217.3 НК, а именно 0,042 евро за каждый литр реализованного (отпущенного товара) по курсу НБУ на 20-е число месяца, предшествующего кварталу, в котором реализуется горючее. При этом нет уверенности, что первоначальная стоимость горючего и сумма НДС, определенная по таким чекам, будет достоверной, так как не ясно, какую из сумм, приведенных в таком чеке, брать за основу в расчете.

Для физических лиц, приобретающих горючее в личных целях, этот факт не имеет большого значения, в отличие от предприятий. Вот почему рекомендуем СХ заключать договоры с продавцами горючего, чтобы, кроме чеков РРО, получить документы, на основании которых можно корректно определить первоначальную стоимость приобретенного горючего.

Как закупается горючее за наличные подотчетными лицами?

Работник предприятия может заплатить за горючее наличными, полученными под отчет или с корпоративной платежной карточки (далее – КПК). Если работник рассчитается своими деньгами, то предприятие вправе возместить такие расходы после утверждения авансового отчета.

Выдача наличных под отчет оформляется:

• расходным кассовым ордером типовой формы № КО-2 (приложение 3 к Положению № 637), в котором обязательно расписывается получатель;
• записью в кассовой книге.

Если для покупки горючего деньги перечисляются на КПК, подтверждением этой операции будет выписка с текущего счета и квитанция платежного терминала. В то же время подотчетное лицо может снять деньги в банкомате и рассчитаться наличными. В этом случае документом, подтверждающим выполнение операции, помимо выписки банка, является чек банкомата.

Подотчетное лицо должно представить в бухгалтерию Отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет (далее – Отчет), по форме, утвержденной Приказом № 841, в сроки, установленные пп. 170.9.2, 170.9.3 НК. При наличии излишне израсходованных средств их сумма возвращается подотчетным лицом в кассу предприятия.

Бухгалтерский учет

В бухучете расчеты с подотчетным лицом ведутся на одноименном субсчете 372:

• по дебету отражается выдача подотчетных сумм в корреспонденции с Кт 301 – при выдаче наличных, с Кт 311 – при перечислении средств на КПК;
• по кредиту – закрытие задолженности подотчетного лица при подаче Отчета (Дт 20, 91–94).

НДС

При приобретении горючего у плательщиков НДС покупатель имеет право на налоговый кредит по НДС (п. 196.1 НК). Начисление налогового кредита осуществляется независимо от факта дальнейшего использования горючего в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности и от того, осуществлял ли покупатель (плательщик НДС) облагаемые НДС операции в данном отчетном периоде (п. 198.3 НК). Налоговый кредит возникает у покупателя в общем порядке по правилу первого события (в данном случае – на дату предоплаты) на основании налоговой накладной поставщика.

При покупке горючего за наличный расчет (по чекам РРО) покупатель имеет право на налоговый кредит без налоговой накладной поставщика (пп. «а» п. 201.11 НК), но при условии, что общая сумма приобретений по чекам РРО от всех поставщиков не превышает 200 грн. в день без учета НДС (соответственно, сумма НДС не превышает 40 грн. в день).

Приобретение горючего по ведомости

Документальное оформление

Продажа горючего на АЗС может осуществляться по ведомостям на основании договоров, заключенных между предприятием и покупателем, по безналичному расчету (п. 10 Правил № 1442). Количество отпущенного горючего фиксируется в ведомости, которая ведется непосредственно на АЗС, и подтверждается подписями оператора АЗС и водителя.

На основании ведомостей АЗС периодически, но не реже одного раза в месяц, выписывают сводные ведомости-счета каждому потребителю по маркам нефтепродуктов и ценам, установленным в течение месяца. В счетах обязательно указываются количество и общая стоимость отпущенных нефтепродуктов, в том числе НДС. Сверка расчетов с покупателями осуществляется ежемесячно не позднее 5-го числа следующего за отчетным месяца.

Отпуск дизельного топлива по ведомостям отражается в сменном отчете АЗС по форме № 17-НП (приложение 14 к Инструкции № 281) по маркам и видам (пп. 10.3.2.2 Инструкции № 281). На основании ведомости покупателю выписывается расходная накладная.

Бухгалтерский учет

Расчеты с поставщиком горючего предприятия отражают на субсчете 631 «Расчеты с отечественными поставщиками».

Приобретение горючего по талонам

Порядок отпуска по талонам

Талон – это специальный документ, приобретенный по условиям и отпускной цене обусловленного номинала, подтверждающий право его владельца на получение на АЗС фиксированного количества нефтепродукта определенного наименования и марки, которые на нем обозначены (п. 3 Инструкции № 281). Обязательными элементами талона являются его серийный и порядковый номера. Горючее реализуется по талонам на основании договоров.

Поставщики горючего могут выпускать талоны разного номинала (5 л, 10 л, 15 л, 20 л и т. д.) и в разной форме. АЗС, принадлежащая поставщику талонов, при предъявлении водителем (доверенным лицом предприятия-покупателя) талона заправляет автомобиль горючим указанной на нем марки и в указанном объеме и в обязательном порядке выдает чек РРО.

Срок действия талонов (как правило, это предельный срок поставки горючего) фиксируется в договорах поставки и на самих талонах. Если договором не предусмотрен возврат не отоваренных в срок талонов (или их обмен на новые), то покупателю необходимо закупать их в количестве, не превышающем потребность в горючем на период действия талонов.

Переход права собственности на горючее

Покупатель перечисляет аванс поставщику в сумме стоимости талонов, а поставщик передает талоны покупателю по акту приемки-передачи. На практике распространен и другой вариант: поставщик сразу принимает аванс за горючее.

В зависимости от условий договора переход права собственности на горючее от продавца к покупателю происходит:

• после фактической заправки горючим. В таком случае не реже одного раза в месяц бухгалтерия АЗС выписывает покупателю накладную на фактически полученное количество горючего;
• после оплаты горючего. На оплаченное количество горючего выдаются талоны с оформлением накладной. При этом горючее остается на АЗС (на ответственном хранении). Это может быть оформлено так: покупатель (поклажедатель) на основании выписанной им расходной накладной передает горючее поставщику (хранителю) на ответственное хранение. В договоре желательно указать, что стоимость услуг хранения включена в цену горючего, поэтому отдельному возмещению покупателем не подлежит. Возможен и вариант, когда поставка горючего происходит на условиях EXW (франко-завод), то есть в момент, когда продавец предоставляет горючее покупателю на своих площадях (складах), роль которых выполняют конкретно перечисленные АЗС. В этом случае в договоре может быть указано, что право собственности переходит к покупателю в момент подписания расходной накладной на выдачу горючего.

Документальное оформление

Внутренний учет. Для учета талонов рекомендуем вести самостоятельно разработанную ведомость. При выдаче талонов водитель должен заполнить соответствующую графу путевого листа.

Документы от поставщика. По мнению контролирующих органов (см. письмо ГФС Украины от 13.04.16 г. № 8702/10/26-15-40-03-16), продажа СХ талонов (скретч-карт) в безналичной форме не относится к реализации горючего в розницу, в отличие от физического отпуска горючего на АЗС. Поэтому в расходных накладных от поставщика указывается вид горючего, его количество в литрах, стоимость без НДС, сумма акцизного налога, сумма НДС и полная сумма поставки. Эти данные позволяют правильно определить стоимость горючего при оприходовании. Также покупателю выдается налоговая накладная, составленная в обычном порядке. Напомним, что сумма акцизного налога в ней не указывается.

Приобретение горючего по скретч-картам

Скретч-карта (от англ. scratch card, в переводе scratch означает царапать) – это пластиковая или картонная карточка с нанесенной на ней секретной информацией, спрятанной под защитным слоем. Чтобы получить информацию, надо снять защитный слой с карточки. Такие карточки используются операторами мобильной связи, Интернета и другими розничными торговцами, в том числе торговцами горючего. Топливные скретч-карты могут быть денежными (на определенную стоимость заправки) или литражные (на определенный объем заправки).

Наибольшее распространение на практике получили литражные карты. Это, как правило, разовые карты, на счету которых находится определенное количество литров определенного вида топлива. Вид топлива и номинал пополнения указан на карте.

Наиболее популярными являются номиналы 10 л, 15 л, 20 л, 30 л и 40 л и более. Преимущества топливных скретч-карт:

• фиксированная (на дату покупки) цена на топливо;
• нет необходимости выдавать наличные водителям.

В договор на продажу горючего с помощью скретч-карт часто включают следующие условия:

• скретч-карта является доверительным документом и основанием для выдачи (заправки) на АЗС указанного объема и марки горючего, после чего все обязательства сторон по погашенным скретч-картам считаются выполненными;
• получатель обязан получить топливо до окончания приведенного на скретч-карте срока действия;
• для оформления документов на получение скретч-карты необходимо иметь паспорт, доверенность, копию выписки из реестра плательщиков НДС и из ЕГРПОУ.

Расходная накладная в этом случае сразу выписывается на горючее, которое хранится на АЗС и отпускается предъявителю скретч-карты по мере необходимости. То есть условия договора с покупателем такие же, как и для поставки горючего по талонам (см. выше).

Предприятию-покупателю следует организовать учет скретч-карт, например, в журнале. В нем следует записывать по каждой карточке Ф. И. О. водителя (доверенного лица), дату ее получения и выдачи, номинал карточки.

Формирование первоначальной стоимости горючего

Учет горючего как запасов регламентирован П(С)БУ 9 «Запасы». Согласно п. 9 П(С)БУ 9 приобретенные за плату запасы приходуются на баланс по их себестоимости (первоначальной стоимости). В перечень затрат, формирующих первоначальную стоимость запасов, включаются:

• суммы, уплаченные поставщикам, за вычетом косвенных налогов;
• таможенные пошлины;
• косвенные налоги, если они не возмещаются предприятию;
• транспортно-заготовительные расходы;
• другие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования.

В фискальных чеках (см. раздел о наличных закупках) и расходных накладных, выданных АЗС, в стоимости горючего указывается сумма акцизного налога с розничной торговли подакцизными товарами. Акцизный налог как раз и является косвенным налогом (пп. 14.1.4 НК), и его сумма не возмещается покупателю горючего. Поэтому акцизный налог, уплаченный при заправке автомобиля на АЗС:

• при оприходовании горючего – увеличит его стоимость;
• списании горючего в производство – попадет в расходы в составе стоимости горючего.

Напомним, что в III квартале 2016 года сумма розничного акциза (Акциз) при продаже топлива рассчитывается по формуле (с учетом норм пп. 215.3.10, п. 217.3 НК):

Акциз = Объем проданного горючего х
х Ставка акцизного налога (0,042 евро) х
х Курс гривни к евро,
установленный НБУ на 20.06.16 г.
(27,828447 грн. за 1 евро).

Бухгалтерский учет

Для отражения горючего в бухучете применяется субсчет 203 «Топливо», на котором ведется учет нефтепродуктов, твердого топлива, смазочных материалов (иначе говоря, ГСМ), а также оплаченных талонов на нефтепродукты и газ (согласно Инструкции № 291). При этом целесообразно ввести следующие аналитические субсчета:

• 2031 «ГСМ на складе»;
• 2032 «ГСМ на АЗС (талоны, скретч-карты)»;
• 2033 «ГСМ в баке автомобилей».

По дебету субсчета 2031 отражается поступление горючего на предприятие, по кредиту – списание на работу автотранспорта, отпуск на сторону и т. п. (на основании данных путевых листов о фактическом расходе горючего и Норм № 43).

Передача горючего на ответственное хранение АЗС отражается проводкой Дт 2032 – Кт 2031.

На практике предприятия часто отражают в учете талоны на бензин и скретч-карты на забалансовом счете 06 «Гарантии и обеспечения полученные».

НДС

При приобретении горючего право на налоговый кредит возникает у покупателя в общем порядке по правилу первого события (в данном случае – предоплаты). А вот операции по передаче горючего хранителю и их возврату поклажедателю не являются объектом обложения НДС (пп. 196.1.2 НК).

ПРИМЕР
Предприятие – плательщик НДС 11.07.16 г. приобрело на АЗС через подотчетное лицо 100 л бензина для легкового автомобиля (используется бухгалтерией предприятия) на сумму 2 399 грн. с учетом НДС и розничного акциза. Сумма акцизного налога, указанная в чеке, – 116,88 грн. (0,042 евро х 100 л х 27,828447 грн/евро), НДС – 380,35 грн. [(2 399,00 грн. – 116,88 грн.) : 6].

В бухгалтерском учете эти операции отражаются так:

1. Выдан аванс подотчетному лицу: Дт 372 – Кт 301 на сумму 2 399 грн.

2. Оприходован бензин: Дт 203 – Кт 372 на сумму 1 901,77 грн. (2 282,12 грн. – 380,35 грн.).

3. Отражен налоговый кредит по НДС: Дт 641/НДС – Кт 372 на сумму 380,35 грн.

4. Списана в состав расходов сумма использованного бензина: Дт 92 – Кт 203 на сумму 1 901,77 грн.

Еще раз отметим, что на сегодня некоторые модели РРО выдают чеки, в которых акцизный налог или вообще не указан, или рассчитан неверно (по устаревшей формуле). Для обычных физлиц этот момент не существен. А предприятиям рекомендуем заключать договоры поставки с продавцами горючего, чтобы получать стандартный пакет документов: расходную накладную и налоговую накладную с корректными суммами косвенных налогов.

Выводы

Горючее можно приобретать как за наличный, так и безналичный расчет, в том числе с использованием платежных карточек.

Предприятиям довольно удобно приобретать топливные талоны или скретч-карты, иначе говоря, производить предоплату за горючее, а потом заправлять его по заранее зафиксированной цене. При этом между покупателем и продавцом заключается договор, покупатель ежемесячно получает стандартный пакет документов. На практике популярна схема отпуска горючего, когда право собственности переходит к покупателю сразу после оплаты. Физически горючее хранится в емкостях на АЗС и отпускается их владельцу при предъявлении талона или скретч-карты указанного в них номинала.

Предприятиям, использующим в своей деятельности большие объемы горючего, выгодно покупать его оптом. При наличии условий для хранения горючего предприятие может заправлять свой транспорт на собственных АЗС.