Действия при повторной внеплановой проверке: законные основания для отмены приказа
Пережив одну налоговую проверку и получив НУР со штрафом, налогоплательщик может получить еще один приказ контролирующего органа о назначении повторной проверки за период и по вопросам, которые уже проверялись. Очутившись в такой ситуации, предприниматели ищут законные способы не допустить работников контролирующего органа к проведению проверки и признать основания ее проведения противоправными. Рассмотрим пошаговые действия налогоплательщика, а также законные основания для отмены приказа о назначении повторной проверки.
Основания назначения
Случается, что налогоплательщика включают в план-график плановых налоговых проверок на календарный год, в связи с чем проводится его проверка за определенный налоговый период. Спустя некоторое время он получает от контролирующего органа приказ о назначении внеплановой налоговой проверки за тот же налоговый период, который уже был проверен в рамках плановой проверки. К тому же, контрагенты, вопросы соблюдения определенного вида законодательства, по которым назначена проверка, уже проверялись ранее.
Приказ о назначении проверки может быть сформулирован так: «Назначить внеплановую выездную проверку предприятия по вопросам правильности вывода акта документальной внеплановой проверки (с указанием даты составления акта и его номера)», чем фактически проверяются обстоятельства, изложенные в другом акте налоговой проверки.
|
Приказ о служебном расследовании составляется ДФС области |
В то же время выводы, которые были сделаны в первом акте проверки, были приведены в НУР, штраф за которое налогоплательщик мог уже и уплатить. Основанием для проведения повторной внеплановой проверки мог служить факт наличия служебного расследования в отношении ревизора-инспектора отдела аудита налогоплательщиков, который провел проверку и составил по ее результатам акт, выводы которого вызвали сомнения у контролирующего органа вышестоящего уровня.
Истребуем приказ о назначении служебного расследования
Защищаясь от таких действий контролирующего органа, налогоплательщику следует учесть следующее.
По общему правилу п. 78.2 Налогового кодекса (далее – НК), проводить повторную внеплановую проверку деятельности налогоплательщика запрещается.
Если основанием для назначения внеплановой проверки служил факт начала служебного расследования в отношении лиц, которые ее проводили (пп. 78.1.12 НК), налогоплательщику следует истребовать такой документ для ознакомления. Ведь случается, что такое расследование не проводится или проводится в отношении других ревизоров-аудиторов, которые проверку не проводили, в то же время повторная внеплановая назначается.
|
Назначение служебного расследования в отношении другого ревизора-аудитора или допущенных им нарушений в отношении других плательщиков не является основанием для перепроверки |
Документом, служащим подтверждением наличия служебного расследования в отношении работников налогового органа, является решение о начале служебного расследования, принятое руководителем или заместителем фискального органа, где работает лицо, проводившее налоговую проверку.
В соответствии с ч. 1 ст. 2 Порядка проведения служебного расследования в отношении лиц, уполномоченных на выполнение функций государства или местного самоуправления, и лиц, которые для целей Закона Украины «О предотвращении коррупции» приравниваются к лицам, уполномоченным на выполнение функций государства или местного самоуправления, утвержденного постановлением КМУ от 13.06.2000 г. № 950 (далее – Порядок № 950), решение руководителя контролирующего органа оформляется приказом. Заметим, что приказ о начале служебного расследования составляется не ГФС Украины, а ГФС соответствующей области, в которой работает ревизор-аудитор.
Правила проведения служебного расследования, ознакомления с ним, а также изложения результатов такого расследования регулируются ст. 2, 3, 8, 12 Порядка № 950 и предусматривают возможность ознакомления с ним только лица, в отношении которого такое расследование начато. Несмотря на то что налогоплательщик не является стороной служебного расследования, его инициатором или заявителем, он имеет право с ним ознакомиться на основании п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона от 13.01.11 г. № 2939-VI «О доступе к публичной информации» путем направления запроса в контролирующий орган, проводивший расследование.
В то же время налогоплательщик может получить копию приказа о назначении служебного расследования на основании адвокатского запроса, поданного в порядке ч. 1 ст. 24 Закона от 05.07.12 г. № 5076-VI «Об адвокатуре и адвокатской деятельности».
Получив приказ о назначении служебного расследования, налогоплательщику следует выяснить, по каким обстоятельствам и работникам контролирующим органом вышестоящего уровня начато служебное расследование. Если оно начато против иного ревизора-аудитора, нежели тот, который проводил первоначальную проверку, то о таком нарушении следует заявлять в исковом заявлении, которое будет основанием для отмены приказа о назначении повторной проверки.
Отдельным основанием для признания приказа противоправным может служить тот факт, что служебное расследование начато в отношении ревизора, который проводил первоначальную проверку, но в связи с допущенными им нарушениями при проверке других предприятий, которые не касаются налогоплательщика, получившего приказ о назначении повторной внеплановой проверки.
Кроме того, налогоплательщику следует внимательно изучить приказ о назначении повторной проверки и обратить внимание на контролирующий орган, который его издал. Ведь в соответствии с абзацем первым пп. 78.1.12 НК основанием для назначения внеплановой проверки является выявление контролирующим органом вышестоящего уровня в порядке контроля за действиями или бездеятельностью должностных лиц контролирующего органа нижестоящего уровня несоответствия выводов акта проверки требованиям законодательства.
|
Приказ о перепроверке составляется ГФС Украины |
При этом согласно абзацу второму пп. 78.1.12 НК приказ о проведении документальной внеплановой проверки в таком случае принимается контролирующим органом вышестоящего уровня, а не фискальным органом, который провел служебное расследование. Если приказ на основании пп. 78.1.12 НК составлен органом ГФС регионального уровня, то он считается противоправным, поскольку издан налоговым органом, не имевшим на это полномочий.
Обоснование позиции защиты налогоплательщика
Если налогоплательщик обжалует применение контролирующим органом к нему штрафных санкций за недопуск к повторной внеплановой проверке, поскольку она назначена контролирующим органом, проводившим служебное расследование, а не налоговым органом вышестоящего уровня, то позиция защиты должна опираться на положения ст. 13 Конвенции «О защите прав человека и основополагающих свобод» (далее – Конвенция).
В соответствии с этой Конвенцией каждый, чьи права и свободы, признанные Конвенцией, были нарушены, имеет право на эффективное средство юридической защиты в национальном органе, даже если такое нарушение было совершено лицами, осуществлявшими свои официальные полномочия.
Эффективным средством юридической защиты в нашей ситуации есть отмена приказа о назначении повторной проверки по вопросам, которые были охвачены предметом другой проверки.
В то же время налогоплательщику следует учитывать, что в соответствии с ч. 1 ст. 17 Закона от 23.02.06 г. № 3477-IV «О выполнении решений и применении практики Европейского суда по правам человека» суды применяют при рассмотрении дел Конвенцию и практику ЕСПЧ как источник права, и поэтому положения ст. 13 Конвенции подлежит применению.
Аргументом в пользу налогоплательщика будет п. 21 НК, в соответствии с которым контролирующие органы при осуществлении своей деятельности обязаны соблюдать Конституцию Украины и действовать только в соответствии с нормами НК и других законов Украины, других нормативных актов; обеспечивать эффективную работу и выполнение задач контролирующих органов в соответствии с их полномочиями; не допускать нарушений прав и охраняемых законом интересов граждан, предприятий, учреждений, организаций.
А действовать в соответствии с нормой НК значит действовать в пределах полномочий путем совершения действий, не выходящих за пределы прав и обязанностей, установленных соответствующим законом. Также этот принцип означает, что субъект властных полномочий обязан придерживаться установленной законом процедуры совершения действий и должен выбирать только установленные законом способы правомерного поведения для реализации своих властных полномочий.
При таких обстоятельствах назначение налоговой проверки тем же контролирующим органом, который провел служебное расследование, а не налоговым органом вышестоящего уровня (в нашем случае – ГФС Украины), является нарушением вышеупомянутых норм законов, что служит основанием для отмены приказа о назначении такой проверки.
Итак, если налоговая проверка в отношении периода, обстоятельств, контрагентов и вида отраслей права уже состоялась, а служебное расследование по ревизору-аудитору начато с нарушениями или на основаниях, не касающихся налогоплательщика, предприятию рекомендуется изложить свои замечания в Акте о недопуске к ней следующим образом:
Образец обоснования противоправности приказа о назначении внеплановой налоговой проверки по обстоятельствам, которые уже проверялись
|
Предоставляем общую информацию о состоявшихся обстоятельствах |
Повідомляємо, що наказ про призначення документальної позапланової виїзної перевірки від 12.05.19 р № 343567-АА, який було пред’явлено керівнику ТОВ «Зелені-Інвестиції», є протиправним та таким, що складений з порушенням податкового законодавства. |
|
Сообщаем конкретную информацию о нарушениях, которые были допущены при составлении спорного приказа. |
Зазначаємо, що підставою для призначення позапланової податкової перевірки, яку зазначено в наказі, є необхідність перевірки правильності висновків акта документальної позапланової перевірки від 25.12.18 р. № 8742689-ОВ. Також в наказі про призначення перевірки зазначається про дослідження обставин, періодів, контрагентів, що вже перевірялися податковим органом в період з 25.12.18 р. до 30.12.18 р. і за результатами перевірки яких було складено ППР № 172893 від 15.01.19 р. Водночас наказ про призначення перевірки складено ДФС у Миколаївській області, яка і проводила службове розслідування, а не ДФС України, яка має повноваження на видання такого наказу. |
|
Ссылаемся на нормы права и излагаем резолютивную часть замечаний |
Зважаючи що відповідно до п. 78.2 ПК проведення повторної податкової перевірки не допускається, а також той факт, що наказ про призначення перевірки складено з порушенням абзацу другого пп. 78.1.12 ПК, а саме контролюючим органом, який не має на це повноважень, підприємство використовує своє право на недопуск до перевірки, про що й зазначає в Акті про недопуск. |
* Изложенные обстоятельства - только пример, поэтому при наличии других оснований для недопуска о них следует указать в Акте о недопуске или исковом заявлении, поданном в административный суд. |
|
Удачным примером защиты налогоплательщика в аналогичном споре по поводу отмены приказа о назначении повторной проверки предприятия контролирующим органом, не имевшим на это полномочий, является решение Днепропетровского окружного административного суда от 25.04.18 г. по делу № 804/2701/18 и вывод суда, изложенный в отношении такого приказа:
|
Выводы суда: |
|
Таким чином, відповідно до ч .2 ст. 2 КАС України, судом встановлено, матеріалами справи підтверджено винесення оскаржуваного наказу відповідачем від 06.04.2018 р. № 2058-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Укрстафінг» (код ЄДРПОУ 39267862)» не на підставі, не у межах та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; без використання повноваження з метою, з якою це повноваження надано; необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; упереджено; недобросовісно; нерозсудливо; без дотримання принципу рівності перед законом, не запобігаючи всім формам дискримінації; непропорційно, зокрема, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовано оскаржуваний наказ. |
Отменяя приказ контролирующего органа, административный суд обратил внимание сторон на тот факт, что закон наделяет правом на назначение повторной проверки налогоплательщика на основании пп. 78.1.12 НК контролирующий орган вышестоящего уровня.
По вышеупомянутому судебному делу проверка налогоплательщика проводилась ГФС в Днепропетровской области, и этот же фискальный орган проводил служебное расследование в отношении своих работников. В то же время контролирующим органом, который наделен правом составлять приказ о назначении повторной проверки на основании пп. 78.1.12 НК, является ГФС Украины. Поэтому составление приказа о проведении проверки ГФС в Днепропетровской области является нарушением закона, что влечет за собой его признание противоправным. Решение суда вступило в законную силу.
Поручение на проведение проверки
Несмотря на четкую формулировку положений пп. 78.1.12 НК об основаниях для назначения налоговой проверки, бывают ситуации, когда контролирующий орган вышестоящего уровня вместо приказа о назначении повторной проверки составляет отдельное поручение о проведении служебного расследования в отношении должностных лиц, осуществлявших организацию и проведение документальных проверок налогоплательщика, и направляет его налоговому органу, проводившему такую проверку.
Затем контролирующий орган нижестоящего уровня составляет приказ о назначении проверки на основании отдельного поручения контролирующего органа вышестоящего уровня, что противоречит положениям пп. 78.1.12 НК.
|
Обратите внимание. Поручение контролирующего органа вышестоящего уровня не является основанием для проведения проверки контролирующим органом нижестоящего уровня |
Для защиты от неправомерных действий налогового органа в такой ситуации налогоплательщику следует учитывать выводы, изложенные в решении Днепропетровского окружного административного суда от 10.05.15 г. по делу № 804/8567/15.
Анализируя спорный приказ о назначении проверки, суд отметил, что из анализа положений пп. 78.1.12 НК усматривается необходимость соблюдения контролирующим органом следующей последовательности действий: 1) контролирующим органом вышестоящего уровня выявляется несоответствие выводов акта проверки требованиям законодательства или неполное выяснение при проверке определенных вопросов; 2) руководитель органа, в котором работает лицо, по которому планируется проводить служебное расследование, принимает решение (в рассмотренном случае – в форме приказа) о проведении служебного расследования; 3) на основании факта начала служебного расследования контролирующим органом вышестоящего уровня принимается решение о проведении документальной внеплановой проверки налогоплательщика.
Соблюдение последовательности таких действий – обязательное условие признания приказа о назначении проверки законным, тогда как составление его с нарушением недопустимо.
Затем, оценивая спорные правоотношения сторон, суд отметил следующее:
|
Выводы суда: |
|
При цьому підстави для проведення перевірки, на які посилається відповідач, не є підставами, передбаченими підпунктом 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, оскільки, як вбачається з вказаної норми права, необхідною умовою для проведення перевірки позивача є рішення про призначення такої перевірки податковим органом вищого рівня, а не окреме доручення про зобов'язання в ході проведення службового розслідування розпочати позапланову перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестиційна фінансово-промислова група». |
По результатам рассмотрения дела иск был удовлетворен, а спорный приказ отменен. Решение суда вступило в законную силу.
Выводы. Действия при повторной внеплановой проверке
Учитывая вышеизложенное, можно сделать выводы, что для защиты от повторной внеплановой проверки плательщику нужно совершить следующие действия:
- Получить приказ и изучить определенные в нем основания для назначения проверки.
- Истребовать у контролирующего органа соответствующей области копию приказа о назначении служебного расследования.
- Удостовериться, что служебное расследование начато в отношении того же ревизора-аудитора, который проводил проверку, и в отношении проверки именно этого налогоплательщика.
- Если служебное расследование начато в отношении другого ревизора-аудитора или в случае несоблюдения им положений закона при проверке других налогоплательщиков, в допуске к такой проверке следует отказать.
- Удостовериться, что приказ о назначении повторной проверки издан ГФС Украины.
- Если приказ о назначении повторной проверки издан ГФС области, то в допуске к такой проверке следует отказать.
- Причины недопуска нужно указать в Акте о недопуске.
- Учесть, что поручение ГФС Украины о проведения служебного расследования, направленное в ГФС области, не является основанием для проведения проверки.
- После недопуска к проверке приказ, не отвечающий требованиям пп. 78.1.12 НК, следует обжаловать в суде на основаниях, указанных выше.
- Во время судебного обжалования проверить соблюдение контролирующим органом последовательности изложенных выше действий по процедуре назначения повторной проверки.
Комментарии к материалу