Запросы от налоговой как предвестники проверки: обзор судебной практики

Многие субъекты хозяйствования перед началом проверки получали запросы от налоговиков с требованием предоставить информацию об отдельных аспектах деятельности предприятия, копии определенных документов и т. п. Однако часто возникают вопросы, как реагировать на такие запросы и предоставлять ли информацию контролерам. Рассмотрим случаи из судебной практики, которые помогут найти выход из отдельных ситуаций.

Направление письменного запроса налогоплательщику– обязательное условие для назначения проверки по вопросам, указанным в запросе

Суть спора:

ПАТ «А» обратилось в суд с административным иском к Офису крупных налогоплательщиков Государственной фискальной службы Украины (далее– ГФС), в котором просило суд признать противоправным и отменить приказ от 06.04.17 г. о проведении документальной внеплановой невыездной проверки истца и признать противоправными действия по проведению проверки на основании этого приказа. Судами первой и апелляционной инстанций иск удовлетворен. Орган ГФС подал кассационную жалобу.

При решении дела суд отметил следующее:

• судами предыдущих инстанций установлено и подтверждается материалами дела, что проведение проверки началось 10.04.17 г., тогда как приказ и уведомление о проведении такой проверки истец получил 11.04.17 г. То есть с приказом о проверке, сведениями о дате ее начала и месте проведения плательщик не был ознакомлен определенным законом способом до ее начала. Кроме того, судами установлено, что в приказе о проведении проверки указан проверяемый период, который отличается от периода, по которому запрашивались документы в письменных запросах о предоставлении информации;
• формой реализации полномочий органа ГФС является направление письменного запроса налогоплательщику с указанием в нем об имеющихся нарушениях со стороны такого плательщика и необходимости предоставления им объяснений и документов. Цель запроса – подтверждение или опровержение информации, имеющейся у налогового органа. Достоверность такой информации о нарушении может быть как категоричная, так и условная. Установление нарушения и формирование выводов об этом возможно только после получения запрашиваемой контролирующим органом информации. Поэтому указание в запросе со ссылкой на информацию как возможного нарушения, а не категоричного вывода о нарушении со стороны налогоплательщика, предусматривает наличие информации, требующей дополнительной проверки, которую можно реализовать путем осуществления запроса и проведения анализа после ее получения;
• указание налоговым органом в приказе о проведении проверки периода, за который им не запрашивалась информация, нарушает право налогоплательщика, поскольку последний лишен возможности опровергнуть имеющуюся у налогового органа информацию о возможных нарушениях, так как документы и объяснения за указанный период налоговым органом не запрашивались.

Постановление Верховного Суда Украины от 23.04.19 г. по делу № 805/1730/17-а: кассационную жалобу органа ГФСУ оставить без удовлетворения.

Объяснение и документы, предоставленные на запрос контролирующего органа, должны быть оценены

Суть спора:

ООО «П» обратилось в суд с административным иском к ГУ ГФС об отмене приказа о проведении документальной внеплановой выездной проверки ООО «П». Исковые требования обоснованы тем, что обжалуемый приказ принят безосновательно, поскольку у контролирующего органа не было предусмотренных законодательством оснований для принятия такого решения. Суд первой и апелляционной инстанций исковые требования удовлетворил: отменил приказ ГУ ГФСУ. Орган ГФСУ подал кассационную жалобу.

При решении дела суд принял во внимание следующее:

• судами предыдущих инстанций установлено, что по адресу истца ГУ ГФС направлен запрос о предоставлении информации и ее документальном подтверждении от 18.04.16 г., в котором со ссылкой на положения Налогового кодекса (далее – НК) у истца истребовано объяснение и документальное подтверждение взаимоотношений с контрагентами за январь 2016 года. В качестве основания для отправки такого запроса указано выявление фактов, свидетельствующих о допущенном истцом нарушении норм пп. «а» п. 198.1 НК вследствие неправомерного определения налогового кредита за январь 2016 года на сумму 1 266 000,00 грн. Отмечено, что об этом свидетельствуют данные по результатам получения и проработки налоговой информации. Истец письмом дал ответ на запрос контролирующего органа с объяснениями по взаимоотношениям с контрагентом вместе с копиями истребованных документов (копии договоров поставки, налоговых накладных, платежных поручений, расходных накладных, сертификатов качества, товарно-транспортных накладных);
• руководствуясь пп. 78.1.4 НК, ГУ ГФС издан приказ о проведении документальной внеплановой выездной проверки ООО «П» по вопросам соблюдения требований налогового законодательства. На основании направлений на проведение проверки, приказа на проведение проверки специалистами ГУ ГФС был осуществлен выход по адресу общества в целях проведения проверки. Однако директор ООО «П» в допуске работников контролирующего органа к проверке отказал в связи с нарушением пп. 78.1.4, п. 81.1 НК, о чем составлен соответствующий акт;
• обязательной предпосылкой осуществления документальной внеплановой выездной проверки является направление налогоплательщику запроса о предоставлении объяснений и их документального подтверждения. Письменный запрос о представлении информации отправляется налогоплательщику в случае, если по результатам анализа налоговой информации, полученной в установленном законом порядке, выявлены факты, свидетельствующие о нарушении налогоплательщиком налогового, валютного законодательства;
• учитывая системный анализ норм НК и установленные судами обстоятельства, суд соглашается, что контролирующий орган при принятии им обжалуемого приказа о назначении документальной внеплановой выездной проверки действовал не в рамках и не в соответствии с положениями налогового законодательства, в частности пп. 78.1.4 НК, поскольку контролирующим органом не доказаны и не предоставлены доказательства, которые свидетельствовали бы о том, что предоставленные истцом объяснения и документы были оценены контролирующим органом, и такие объяснения и документы не устранили сомнения в нарушении истцом налогового законодательства в отношении правомерности формирования налогового кредита за январь 2016 года по хозяйственным взаимоотношениям с контрагентом.

Постановление Верховного Суда от 31.03.20 г. по делу № 820/3477/16: кассационную жалобу ГУ ГФС оставить без удовлетворения.

Несоответствие предписаниям закона запроса контролирующего органа освобождает налогоплательщика от обязанности предоставлять ответ на него

Суть спора:

Частное предприятие (далее – ЧП) обратилось в административный суд с иском к ГУ ГФС о признании противоправным и отмене приказа «О проведении документальной внеплановой выездной проверки ЧП» от 28.02.19 г. Исковые требования обоснованы отсутствием у ГУ ГФС правовых оснований для назначения проверки ЧП в соответствии с пп. 78.1.1, 78.1.4 НК, поскольку в отправленном ответчиком по адресу ЧП запросе о предоставлении информации не было указано определенное законом основание истребования информации. Решением суда первой инстанции в удовлетворении иска отказано. Отказывая в удовлетворении иска, суд первой инстанции учел то, что истец не предоставил объяснений и их документальных подтверждений на обязательный письменный запрос ГУ ГФСУ. Апелляционный суд иск удовлетворил. ГУ ГФС подало кассационную жалобу.

При решении дела суд руководствовался следующим:

• ГУ ГФС направило по адресу ЧП запрос от 27.12.18 г. о предоставлении информации (объяснений и их документальных подтверждений) по операциям с контрагентами. 18.02.19 г. ЧП уведомило ГУ ГФС об отказе в предоставлении запрашиваемой информации и документов на основании несоответствия запроса пп. 78.1.1, п. 73.3 НК, поскольку в нем не указан конкретный факт нарушения ЧП налогового или другого законодательства. ГУ ГФС издан приказ о проведении документальной внеплановой выездной проверки ЧП, который является предметом обжалования;
• на основании этого приказа и направления на проверку должностным лицом ГУ ГФС осуществлен выход по местонахождению ЧП для проведения проверки, однако предприятие в допуске к проведению проверки отказало. Факт недопуска засвидетельствован актом;
• Верховный Суд Украины соглашается с заключением суда апелляционной инстанции об отсутствии у ответчика правовых оснований для назначения внеплановой проверки ЧП и, следовательно, о противоправности оспариваемого предприятием приказа, поскольку запрос контролирующего органа не соответствовал правовым нормам, что согласно абзацу шестнадцатому п. 73.3 НК освобождало ЧП от обязанности предоставлять ответ на запрос. Такое правоприменение соответствует правовой позиции Верховного Суда Украины, выраженной, в частности, по делам № 806/4875/14 и № 808/553/18.

Постановление Верховного Суда Украины от 20.12.19 г. по делу № 520/2207/19: кассационную жалобу ГУ ГФС оставить без удовлетворения.

Предмет проверки на основании пп. 78.1.5 НК ограничен согласно закону

Суть спора:

Общество обратилось в административный суд с иском к Государственной налоговой инспекции (далее – ГНИ), в котором просило признать противоправным и отменить приказ «О проведении внеплановой документальной выездной проверки Общества». В обоснование исковых требований Общество ссылалось на то, что в мае 2016 года ГНИ проведена камеральная проверка правомерности начисления Обществом налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за март 2016 года, по результатам которой составлен акт, на выводы которого, в свою очередь, истец подал возражение и по результатам рассмотрения которых в соответствии с пп. 78.1.5 НК ГНИ издала обжалуемый приказ. Решением суда первой инстанции иск удовлетворен. Апелляционный суд изменил решение. Истец подал кассационную жалобу.

Суд при решении дела принял к сведению следующее:

• 03.16 г. ГНИ проведена камеральная проверка правомерности начисления истцом НДС за март 2016 года в соответствии с налоговой декларацией, по результатам которой составлен акт. В акте проверки ответчик пришел к выводу о неподтверждении суммы заявленного бюджетного возмещения и отсутствии права на его получение. 08.06.16 г. истец обратился в ГНИ с возражениями на акт проверки, в результате рассмотрения которых ответчик письмом от 15.06.16 г. дал ответ, сообщив нем о соответствии выводов акта камеральной проверки требованиям законодательства, однако заметил, что подтверждением или опровержением ранее изложенного может служить документальная внеплановая выездная проверка, которая в дальнейшем будет назначена;
• 06.16 г. ГНИ принят приказ о проведении внеплановой документальной выездной проверки Общества на основании пп. 78.1.5 НК по вопросам достоверности заявленной к возмещению из бюджета суммы НДС за март 2016 года. 21.06.16 г. истец отказал должностному лицу ответчика в допуске к проведению проверки, о чем составлен соответствующий акт;
• возможность для принятия приказа о проведении документальной внеплановой проверки на основании пп. 78.1.5 НК возникает при выполнении совокупности следующих условий: представление возражений на акт проверки или жалобы на принятое НУР; наличие требований о полном или частичном пересмотре результатов проверки или отмене обжалуемого НУР; указание налогоплательщиком на обстоятельства, которые не были исследованы при проверке; невозможность проверки таких обстоятельств без проведения проверки. То есть законодатель ограничивает предмет такой проверки только вопросами, которые стали предметом обжалования;
• исследовав содержание акта проверки и возражение на него, суд не установил наличия обстоятельств, которые были бы указаны в возражениях и не отражены в акте проверки, не указаны такие обстоятельства и в обжалуемом приказе.

Постановление Верховного Суда от 16.04.20 г. по делу № 822/1145/16: кассационную жалобу Общества удовлетворить.

Суды должны давать правовую оценку нарушений контролирующим органом требований законодательства по проведению проверки

Суть спора:

ООО «С» обратилось в административный суд с иском к ГУ ГФС, в котором просило признать противоправным и отменить налоговое уведомление-решение (далее – НУР) об определении денежного обязательства по штрафным санкциям и признать противоправными действия ответчика по проведению проверки, по результатам которой составлен акт о результатах документальной внеплановой невыездной проверки по вопросам уплаты НДС. Суды иск удовлетворили. Налоговый орган подал кассационную жалобу.

При решении дела суд принял во внимания следующее:

• приказ о проведении проверки и уведомление от 23.11.15 г. направлены по адресу ООО «С» 23.11.15 г., а получены они 26.11.15 г. В период с 23.11.15 г. по 25.11.15 г. ГНИ ГУ ГФС провела документальную внеплановую невыездную проверку ООО «С» по вопросам своевременности уплаты в бюджет налоговых обязательств по НДС, определенных в налоговых декларациях по НДС за январь и февраль 2015 года, по результатам которой составила акт. На основании акта проверки ГНИ приняла НУР о применении к ООО «С» штрафных санкций на основании п. 126.1 НК в сумме 2 420 005,60 грн;
• документальная невыездная проверка проводится без обязательного участия налогоплательщика, однако плательщик имеет право участвовать в ее проведении, в связи с чем должен ознакомиться с приказом о проверке, информацией о дате начала и месте проведения проверки установленным законом способом до ее начала. В случае если плательщик получает информацию о назначении невыездной проверки после ее окончания и оформления, он не в состоянии выразить свое несогласие с правомерностью назначения в отношении него налоговой проверки до начала ее проведения, а также реализовать права, предусмотренные пп. 17.1.2, 17.1.6 НК на представление своих интересов в контролирующих органах, присутствовать при проведении проверок и давать объяснения по вопросам, возникающим в ходе таких проверок, ознакамливаться и получать акты (справки) проверок, проведенных контролирующими органами, перед подписанием актов (справок) о проведении проверки, в случае наличия замечаний к содержанию (тексту) составленных актов (справок) подписывать их с оговоркой и подавать контролирующему органу письменные возражения в порядке, установленном НК. Поэтому вопрос правомерности назначения и/или проведения невыездной документальной проверки должен решать суд независимо от того, состоялась ли невыездная документальная проверка на время рассмотрения дела и принято ли по ее результатам НУР;
• такая позиция суда согласуется с позицией Верховного Суда Украины в составе судебной палаты по рассмотрению дел в отношении налогов и сборов Кодекса административного судопроизводства, изложенной в постановлении от 21.02.20 г. по делу № 826/17123/18. В этом постановлении Верховный Суд Украины сформулировал правовой вывод, в соответствии с которым независимо от принятого налогоплательщиком решения о допуске (недопуске) должностных лиц к проверке, при обжаловании в дальнейшем последствия проведенной контролирующим органом проверки в форме НУР и других решений, налогоплательщик не лишен возможности ссылаться на нарушение контролирующим органом требований законодательства по проведению такой проверки, если считает, что они обусловливают противоправность таких НУР. В то же время, таким основаниям иска, при их наличии, суды должны давать правовую оценку, и в случае если они не признаны судом вызывающими противоправность решений, принятых по результатам проверки, – переходить к проверке оснований иска, касающихся наличия нарушений налогового и/или иного законодательства.

Постановление Верховного Суда Украины от 28.03.20 г. по делу № 818/532/16: дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Партнерская публикация из «Аудитор Украины»