Операции не облагаются НДС: алгоритм действий

Статья-навигатор: рассмотрены пошагово действия плательщика НДС в случае, когда он начинает осуществлять не облагаемые НДС операции.

Ситуация

Предприятием – плательщиком НДС с 1 сентября 2014 года начат новый вид деятельности: изготовление и продажа ученических тетрадей и учебников украинского производства. Первая поставка указанных товаров состоялась 1 октября. Как должно действовать предприятие в этой ситуации?

Напомним, что продажа тетрадей и учебников украинского производства освобождена от обложения НДС на основании пп. 197.1.25 Налогового кодекса (далее – НК).

Значит, с 1 октября некоторые товары и необоротные активы, числящиеся на балансе предприятия (а также те, по которым была предоплата и отражен налоговый кредит), начали использоваться предприятием в операциях, не облагаемых НДС:

• либо полностью,
• либо частично.

Расскажем подробно, какие шаги необходимо предпринять предприятию в этой ситуации.

Шаг 1. Начисляем налоговые обязательства

Если приобретенные товары/услуги, необоротные активы (далее – приобретения) будут использоваться в не облагаемых НДС операциях, то суммы НДС, уплаченные их поставщикам (входной НДС), нельзя включать в налоговый кредит (п. 198.4 НК).

А если входной НДС ранее попал в налоговый кредит предприятия на законных основаниях? Тогда необходимо «отозвать» входной НДС, начислив налоговые обязательства (п. 198.5 НК).

Базу для начисления налоговых обязательств надо определять (п. 189.1 НК):

• для необоротных активов – исходя из балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало отчетного периода, в течение которого изменилось направление использования активов (в нашей ситуации – по состоянию на 1 сентября 2014 года);
• по товарам/услугам – исходя из цены их приобретения.

Налоговые обязательства начисляются на дату начала фактического использования товаров/услуг, необоротных активов в не облагаемых НДС операциях, указанную в первичных документах.

По нашему мнению, в приведенной ситуации такой датой следует считать:

• по запасам – дату их списания, подтвержденную первичными документами (например, это может быть Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11, утвержденная приказом Минстата от 21.06.96 г. № 193). На наш взгляд, начислить налоговые обязательства удобнее по итогам месяца, в котором была произведена льготируемая продукция. Ведь тогда будет известен весь объем запасов, использованных в производстве такой продукции;
• по необоротным активам – дату начала производства.

Пример 1

В сентябре 2014 года предприятием начато производство льготируемой продукции. Были израсходованы запасы (стоимость приобретения – 45 000 грн. без НДС). Кроме того, в процессе производства использовалось оборудование, балансовая стоимость которого по состоянию на 1 сентября – 172 000 грн.

Рассчитаем сумму налоговых обязательств:

172 000 грн. х 20 % + 45 000 грн. х 20 % = 43 400 грн.

Мы рассмотрели ситуацию, когда необоротные активы начинают полностью использоваться в льготируемых операциях.

А если такие активы используются в льготируемых операциях частично?

Если исходить из формулировки п. 198.5 НК и мнения налоговых органов (ОИР, категория 101.16), то и в этом случае также нужно начислить налоговые обязательства. Конкретно – на часть несамортизированной стоимости актива, которая приходится на льготируемые операции. Однако механизм такого начисления нормами НК не предусмотрен. Ведь пока предприятие не определит долю налогооблагаемых операций (в общем объеме поставок), проблематично назвать базу для начисления НДС. Поэтому мы считаем, что в этом случае начислить налоговые обязательства плательщик НДС сможет только после расчета такой доли – например, в следующем отчетном периоде.

Шаг 2. Заполняем налоговую накладную, реестр, декларацию

1. В случае начисления налоговых обязательств согласно п. 198.5 НК.

Налоговая накладная (форма утверждена приказом Миндоходов от 14.01.14 г. № 10, далее – Приказ № 10) оформляется в двух экземплярах:

• в левой верхней части бланка указывается тип причины «09» «Поставка для операций, которые освобождены от обложения налогом на добавленную стоимость» (если предприятие начинает осуществлять операции, не являющиеся объектом налогообложения, указывается тип причины «08»);
• в графах «Лицо (плательщик налога) – продавец», «Лицо (плательщик налога) – покупатель», «Местонахождение (налоговый адрес) продавца», «Местонахождение (налоговый адрес покупателя)» – указываются данные предприятия, оформляющего налоговую накладную;
• в графе «Индивидуальный налоговый номер покупателя» – ставится условный ИНН 400000000000 (п. 11 Порядка, утвержденного Приказом № 10, далее – Порядок № 10);
• строка «Вид гражданско-правового договора» не заполняется, поскольку эта операция не связана с поставкой товаров/услуг, необоротных активов (ОИР, категория 101.19);
• в строке «Форма проведения расчетов» – ставится «Без оплаты» (ОИР, категория 101.19).

Табличная часть налоговой накладной заполняется без особенностей, в общем порядке.

Раздел I Реестра выданных и полученных налоговых накладных (форма утверждена приказом Миндоходов от 25.11.13 г. № 708, далее – реестр) заполняется на основании оформленной налоговой накладной в общем порядке.

В декларации по НДС (форма утверждена приказом Миндоходов от 13.11.13 г. № 678, далее – декларация) налоговые обязательства, начисленные в соответствии с п. 198.5 НК, отражаются в строке 1, а в приложении 5 – в строке «Прочие».

2. В случае отражения льготной операции.

Налоговая накладная оформляется в двух экземплярах, оригинал передается покупателю. Реквизиты заглавной части заполняются в общем порядке, объемы поставки в табличной части указываются в графе 11. При этом под таблицей под сноской «³» необходимо указать норму НК, на основании которой операция освобождается от обложения НДС (в нашей ситуации – это пп. 197.1.25 НК).

Раздел I реестра заполняется на основании налоговой накладной, данные об освобожденной операции указываются в графах 7 и 11.

В декларации освобожденные от НДС операции отражаются в строке 5.

3. В случае отражения операции, не являющейся объектом обложения НДС (т. е. когда операция не льготируемая, а не подлежит обложению НДС в принципе).

Налоговая накладная не оформляется.

Раздел I реестра заполняется на основании документа бухгалтерского учета (БО), подтверждающего факт осуществления операции. Данные об операции, не являющейся объектом обложения НДС, отражаются в графах 7 и 11 реестра.

В декларации по НДС такая операция отражается в строке 3.

Шаг 3. Заполняем приложения 6 и 7

Приложение 6 к декларации заполняют те плательщики НДС, у которых в декларации за отчетный период заполнены строки 3, 4, 5.

Данное приложение содержит таблицы, которые заполняются в зависимости от осуществляемых операций (освобожденных или не являющихся объектом обложения НДС).

В нашей ситуации предприятию необходимо заполнить таблицу 3.

Напомним: если покупателем является неплательщик НДС, то в приложении 6 он попадает в строку «Прочие» (письмо Миндоходов от 25.02.14 г. № 3981/5/99-99-19-04-02-16).

В случае, когда предприятие в этом году впервые начинает осуществлять не облагаемые НДС операции, подается приложение 7. Там в строке 2 таблицы 1 делается расчет доли облагаемых НДС операций (по формуле, заложенной в шапке этой таблицы).

Рассчитанная таким образом доля применяется на протяжении всего текущего календарного года для распределения входного НДС по приобретениям, которые будут использованы одновременно в облагаемых и не облагаемых НДС операциях (т. е. при заполнении строк 15.1, 16.6.1 декларации).

Рассмотрим расчет доли на числовом примере.

Пример 2

В декларации за октябрь 2014 года бухгалтером предприятия были заполнены следующие строки:

• строка 1 (колонка А) – 357 400 грн.;
• строка 5 (колонка А) – 210 157 грн.
• строка 6 – 567 557 грн. (357 400 грн. + 210 157 грн.)

Исходя из формулы, приведенной в таблице 1 приложения 7, делаем расчет доли:

357 400 грн. х 100 % : 567 557 грн. = 62,97 %.

По окончании календарного года предприятию необходимо будет произвести перерасчет и заполнить в приложении 7 таблицу 1 (стр. 3.1), таблицы 2 и 3. Приложение 7 с данными перерасчета нужно подать вместе с декларацией за последний отчетный период календарного года: за декабрь или за IV квартал.

ВЫВОДЫ

Плательщик НДС, который впервые начинает осуществлять не облагаемые НДС операции, обязан:

• рассчитать и начислить налоговые обязательства по НДС по товарам/услугам, необоротным активам, при покупке которых был признан налоговый кредит и которые теперь будут использоваться в операциях, не облагаемых НДС. База налогообложения определяется согласно п. 189.1 НК;
• заполнить приложения 6 и 7 к декларации по НДС за отчетный период, в котором впервые были проведены не облагаемые НДС операции.