Дата выписки РК при возврате оплаченного товара

Неочевидные ошибки по НДС: как избежать последствий

Возврат (полный или частичный) уже оплаченного товара возможен по разным причинам. Чаще всего это несоответствие товара качественным характеристикам, предусмотренным в договоре. При этом нередко бывает, что вначале покупатель возвращает товар, а потом поставщик возвращает покупателю деньги, полученные за товар. Рассмотрим на примере, на какую дату поставщик должен выписать расчет корректировки (далее – РК) в этих случаях.

Пример

Поставщик и покупатель товара – плательщики НДС.

14.05.19 г. поставщик получил предоплату за товар украинского производства в сумме 120 000 грн. (в т. ч. НДС – 20 000 грн.). На дату предоплаты (первое событие) была выписана и своевременно зарегистрирована в ЕРНН налоговая накладная (далее – НН).

22.05.19 г. товар был отгружен покупателю. Однако качество товара не устроило покупателя, поэтому 28.05.19 г. было подписано дополнительное соглашение, согласно которому 31.05.19 г. товар был возвращен поставщику, а 12.06.19 г. поставщик вернул за него деньги.

Как действовал бухгалтер поставщика?

Дату подписания допсоглашения бухгалтер абсолютно правильно не взяла в расчет, поскольку на эту дату никакого события, связанного с движением товара или денежных средств, не происходило. Однако затем, руководствуясь правилом первого события, бухгалтер решила, что возврат товара является достаточным основанием для выписки РК. В итоге РК был оформлен 31.05.19 г., своевременно зарегистрирован покупателем в ЕРНН, и бухгалтер поставщика отразила корректировку на уменьшение налоговых обязательств по НДС в декларации за май 2019 года (поставила сумму корректировки в табл. 1 приложения 1 и в стр. 7 декларации со знаком «–»).

Как нужно было действовать?

Подписание сторонами допсоглашения о расторжении договора не является событием для выписки РК согласно п. 192.1 НК. РК составляется, только когда происходит первое из событий, приводящих к фактическому изменению суммы компенсации за товар или услугу. Поэтому в данном случае бухгалтер права.

На первый взгляд кажется, что РК можно оформить на дату первого события, которое произошло после подписания допсоглашения, – возврат товара. Ведь согласно п. 21 Порядка № 1307 РК выписываются в том же порядке, что и НН. Однако, по мнению ГФС, возврат оплаченного товара также не должен сопровождаться выпиской РК (ведь фактического уменьшения суммы компенсации не произошло, поскольку деньги все еще находятся у поставщика) (см. ОИР, категория 101.04). Поэтому в нашем случае РК нужно выписать 12.06.19 г., на дату события, которое приводит к фактическому изменению суммы компенсации за товар, то есть возврата денежных средств.

В данной ситуации речь идет о полном возврате товара, поэтому РК к НН оформляется с условным кодом причины корректировки «103».

Раздел Б этого РК будет содержать одну строку, которая полностью сминусует строку 1 НН, где был указан товар. В этой строке со знаком «–» будут приведены показатели граф 7, 13 и 14 (п. 4.1 Письма № 36942).

Раздел А РК заполняется так: в строке IV проставляется «–100 000,00»; в строке II – «–20 000,00»; в строке I – «–20 000,00».

Какие могут быть последствия у поставщика?

В декларации за май 2019 года поставщик занизил сумму налоговых обязательств по НДС на 20 000 грн. И если такое занижение привело к недоплате НДС в бюджет, предприятию придется доплатить НДС и уплатить штраф.

Кроме того, право уменьшить сумму налоговых обязательств по НДС поставщик получит, только когда будет зарегистрирован правильный РК, позволяющий ему это сделать (пп. 192.1.1 НК). У нас это будет РК от 12.06.19 г.

Как исправить ошибку?

1. Подать уточняющий расчет (далее – УР) к декларации по НДС за май 2019 года, в котором доначислить налоговые обязательства на сумму 20 000 грн. При этом если ошибка привела к недоплате НДС в бюджет, то на сумму недоплаты нужно начислить штраф в размере 3 % (если сумма недоплаты – 20 000 грн., штраф составит 600 грн.).

Если бы с даты просрочки уплаты недоначисленного налогового обязательства по НДС за май 2019 года прошло свыше 90 дней, то дополнительно нужно было бы начислить пеню (пп. 129.1.3 НК). Заметим, что при исправлении ошибки с помощью УР штраф будет ниже, чем в случае выявления занижения в ходе проверки.

2. Если рассуждать логически, то РК от 31.05.19 г. подлежит аннулированию, а показатели НН от 22.05.19 г. – восстановлению. Но сделать это невозможно, поскольку РК с причиной корректировки «103» полностью обнулил НН от 22.05.19 г. и восстановить в ней какие-либо строки уже нельзя. Поэтому в данной ситуации единственный путь – выписать новую НН с датой 22.05.19 г., то есть датой составления первоначальной НН (естественно, если регистрировать такую НН в ЕРНН поставщик будет после 15.06.19 г., то ему не избежать штрафа согласно п. 120¹.1 НК). 12.06.19 г. поставщик должен выписать РК к этой НН и передать его покупателю для регистрации в ЕРНН.

Какие могут быть последствия у покупателя?

При возврате товара покупатель по сути уменьшает ранее начисленный налоговый кредит. Поэтому, если он отразит такое уменьшение в мае 2019 года на основании РК от 31.05.19 г., наказания не получит.

Другое дело, что фактически уменьшить налоговый кредит нужно было не в мае, а в июне. И если не отразить такое уменьшение в июне, то у проверяющих могут быть претензии. В связи с этим советуем покупателю подать УР к декларации за май 2019 года, в котором снять сумму из строки 14, а уменьшение налогового кредита показать в июньской декларации.

Кстати, для отражения такого уменьшения покупателю не нужен РК от поставщика, ведь покупатель обязан уменьшить налоговый кредит независимо от факта выписки РК поставщиком и его регистрации в ЕРНН (пп. 192.1.1 НК).

В этой ситуации покупателю следует настаивать на том, что в НК есть специальный срок регистрации отрицательных РК – 15 календарных дней с момента получения РК от поставщика (п. 201.10 НК). Вместе с тем покупатель должен быть готов представить доказательства, подтверждающие дату получения РК от поставщика. В противном случае орган ГФС может применить к такому РК общие сроки регистрации и наложить штраф (см. ИНК от 21.05.18 г. № 2231/6/99-99-15-03-02-15/ІПК; ОИР, категория 101.15).