Продолжение использования арендатором улучшений помещения по новому договору аренды

При передаче арендатором арендодателю улучшений объекта аренды на дату, определенную в п. 187.1 ст. 187 НКУ, арендатор должен определить налоговые обязательства, составить налоговую накладную и зарегистрировать ее в ЕРНН. База налогообложения НДС по такой операции определяется по п. 188.1 ст. 188 НКУ исходя из договорной (контрактной) стоимости поставки (суммы компенсации улучшений), но такая база не должна быть ниже цены приобретения улучшений, а если такие улучшения осуществлялись арендатором самостоятельно, то не ниже обычных цен.

При этом поскольку по договору аренды операции по передаче арендатором таких улучшений арендодателю не происходит и отдельные дополнительные соглашения на операции по передаче не складывались, то в таком случае не возникает оснований для начисления арендатором налоговых обязательств по НДС.

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 22.04.2019 р. № 1744/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо необхідності визначення податкових зобов’язань з ПДВ при поверненні об’єкта оренди після закінчення дії договору оренди за умови, що орендарем було здійснено поліпшення об’єкта оренди, та на доповнення до листа ДФС, надісланого у відповідь на звернення з урахуванням фактичних обставин, викладених у зверненні, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні та додатках до нього, банк для розміщення відділення орендує приміщення строком на 3 роки. За умовами договору оренди приміщення орендар за наявності письмової згоди орендодавця може за свій рахунок здійснювати поліпшення орендованого приміщення (пункт 2.4.5).

У разі якщо поліпшення можуть бути відокремлені без пошкодження приміщення, то після закінчення строку договору оренди вони можуть бути вилучені орендарем (пункт 2.4.7).

Якщо поліпшення не можна відокремити, то після закінчення строку договору оренди орендар має право на зарахування їх вартості у рахунок сплати за оренду на підставі окремих додаткових угод (пункт 2.4.9).

Без наявності письмової згоди орендодавця витрати з будь-яких поліпшень не відшкодовуються (пункт 2.4.8).

Після закінчення строку такого договору оренди приміщення на те ж саме приміщення і на тих самих умовах був укладений новий договір оренди.

Поліпшення приміщення продовжують використовуватися орендарем за новим договором оренди.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів -виходячи із звичайної ціни), за винятком:

• товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
• газу, який постачається для потреб населення.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (перша подія):

• дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
• дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Отже, при передачі орендарем орендодавцю поліпшень об’єкта оренди на дату, визначену відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ, орендар повинен визначити податкові зобов'язання, скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

База оподаткування ПДВ з такої операцій визначається згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ виходячи з договірної (контрактної) вартості постачання (суми компенсації поліпшень), але така база не повинна бути нижчою ціни придбання поліпшень, а якщо такі поліпшення здійснювалися орендарем самостійно, то не нижче звичайних цін.

З огляду на викладене вище, оскільки згідно з умовами договору оренди операції з передачі орендарем таких поліпшень орендодавцю не відбувається, та окремі додаткові угоди на операції з передачі не складалися, то у такому випадку не виникає підстав для нарахування орендарем податкових зобов'язань з ПДВ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.