Предприниматель-единщик получил доход на счет в зарубежном банке: что с налогообложением?

В письме от 08.12.2022 № 16299/6/99-00-24-03-03-06 (далее – Письмо № 16299) ГНС анализирует ситуацию, связанную с поступлением дохода на счет предпринимателя – плательщика единого налога, открытый в зарубежном банке. Рассмотрим подробнее, какие выводы были сделаны ГНС в письме и каким должно быть налогообложение такого дохода согласно этим выводам.

Итак, предприниматель – плательщик единого налога (далее – ЕН) получил доход на счет, открытый в зарубежном финансовом учреждении. Первый вопрос, затронутый в письме:

Вопросы – ответы

Имеет ли право предприниматель открыть счет в зарубежном финучреждении?

ГНС справедливо отмечает, что физлица, зарегистрированные в качестве предпринимателей согласно законодательству Украины, имеют право:

• заниматься ВЭД, то есть сотрудничать с нерезидентами в рамках экспортно-импортных операций и в том числе получать доход от реализации нерезидентам своих товаров и услуг (ст. 1, ч. 2 ст. 5 Закона от 16.04.1991 № 959-XII «О внешнеэкономической деятельности», далее – Закон № 959).
  Отметим, что при этом предпринимателям-единщикам надо помнить об ограничениях, предусмотренных Налоговым кодексом (далее – НК) для упрощенной системы налогообложения в целом и для каждой из групп плательщиков единого налога в частности. Например, из п. 294.1 НК следует, что оказывать нерезидентам услуги имеют право только единщики третьей группы, а вот заниматься экспортом товаров могут единщики второй и третьей групп;
• открыть счет в зарубежном финучреждении и проводить через такие счета валютные операции. При этом ГНС ссылается на ч. 3 ст. 4 Закона от 21.06.2018 № 2473-VIIІ «О валюте и валютных операциях» (далее – Закон № 2473), в которой закреплено право резидентов Украины (с учетом ограничений, установленных законодательством) открывать счета за границей и осуществлять через такие счета валютные операции.
  Напомним, что к резидентам согласно пп. 2 п. 9 ч. 1 ст. 1 Закона № 2473 относятся в том числе и физлица-предприниматели, зарегистрированные согласно украинскому законодательству. Добавим также, что об открытии такого счета уведомлять ГНС не нужно, поскольку действующими нормативными актами такой обязанности не предусмотрено (см. ОИР, категория 112.04).

А что думает ГНС о налоговых последствиях ситуации, когда доход от нерезидентов поступает на зарубежный счет предпринимателя-единщика?

Здесь позиция налоговиков – неутешительная для таких предпринимателей. Они считают, что суммы, поступившие на зарубежный счет физлица-единщика, нельзя считать доходом, полученным в рамках предпринимательской деятельности. А значит, такие суммы не включаются в доход, полученный на упрощенной системе. Иными словами, их нужно облагать не единым налогом, а НДФЛ и военным сбором (далее – ВС).

Почему налоговики делают такой вывод?

К такому выводу налоговики приходят на основании п. 23 Положения о мерах защиты и определении порядка осуществления отдельных операций в иностранной валюте, утвержденного постановлением Правления НБУ от 02.01.2019 № 5. Там указано, что денежные средства от нерезидента, полученные по экспортным операциям резидента на поставку товаров, должны быть зачислены на счет резидента в украинском банке.

Такая же фраза есть и в п. 14⁴ постановления Правления НБУ от 24.02.2022 № 18 «О работе банковской системы в период введения военного положения» (далее – Постановление № 18). При этом термин «товар» следует брать из ст. 1 Закона № 959, где под товаром подразумеваются не только продукция, а и работы с услугами.

Отсюда ГНС резюмирует: только тот ВЭД-доход от реализации товаров (работ, услуг), который будет получен путем прямого перечисления от нерезидента на предпринимательский счет резидента в украинском банке, может считаться доходом от предпринимательской деятельности и облагаться ЕН (если предприниматель – единщик). А доход, полученный предпринимателем-единщиком на счет, открытый в иностранном банке, нужно облагать НДФЛ и ВС.

В ИНК № 100 помимо п. 23 Положения № 5 налоговики цитировали еще и пп. 2 п. 9 Инструкции о порядке валютного надзора банков за соблюдением резидентами предельных сроков расчетов по операциям по экспорту и импорту товаров, утвержденной постановлением Правления НБУ от 02.01.2019 № 7 (далее – Инструкция № 7). В этом подпункте сказано, что если выручка (доход) от экспорта товаров получена на зарубежный счет резидента, то банк снимет экспортную операцию с валютного контроля только тогда, когда выручка будет перечислена с зарубежного счета на счет в Украине.

Как видим, НБУ допускает возможность получения дохода на зарубежный счет резидента, и ГНС этот факт признавала.

А на вопрос предпринимателя-единщика о том, как же облагать налогом доход, полученный на зарубежный счет, в ИНК № 100 налоговики отвечали однозначно: по правилам для единого налога. И при этом датой получения такого дохода считали дату зачисления денег на счет единщика, открытый за рубежом. Но, похоже, что сейчас они изменили свое мнение.

Как предпринимателю-единщику отчитаться за доход, поступивший на счет в зарубежном банке, если действовать согласно разъяснению ГНС из Письма № 16299?

Доход от экспорта, полученный за пределами Украины, следует считать доходом, полученным из иностранного источника (пп. 163.1.3 НК). Поэтому для его обложения НДФЛ нужно использовать особый порядок, приведенный в п. 170.11 НК.

Так, согласно пп. 170.11.1 НК, в случае получения такого дохода физлицо обязано подать годовую декларацию об имущественном состоянии и доходах и обложить такой доход НДФЛ по ставке 18 %. Кроме того, на такой доход в общем порядке нужно начислить ВС по ставке 1,5 % (пп. 1.2, 1.3 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НК).

А какой валютный курс нужно использовать для пересчета инвалюты в гривни для целей налогообложения?

Согласно п. 164.4 НК, нужно использовать курс НБУ, действовавший на дату начисления (получения) инвалютного дохода (т. е. курс НБУ, который действовал на дату зачисления дохода на счет в зарубежном банке).

Когда и по какой форме следует подать такую декларацию?

Форма декларации утверждена приказом Минфина от 02.10.2015 № 859, срок ее подачи – до 1 мая года, следующего за отчетным (пп. 49.18.4 НК), а срок уплаты начисленных НДФЛ и ВС в бюджет – до 1 августа года, следующего за отчетным.

А если доход, полученный на счет в зарубежном банке, был обложен за границей налогом на доходы или другим аналогичным налогом?

В таком случае НДФЛ, начисленный согласно украинскому законодательству, можно уменьшить на сумму «заграничного» налога. Но это возможно, если соблюдаются одновременно два условия, а именно (пп. 170.11.2 НК):

• со страной, в которой был удержан налог, Украиной заключен договор (конвенция) об избежании двойного налогообложения;
• резидент-физлицо получил от госоргана страны, в которой был удержан налог, справку о сумме уплаченного налога и сбора, а также базе и/или объекте налогообложения. Такая справка подлежит легализации в соответствующей стране, соответствующем зарубежном дипломатическом учреждении Украины, если иное не предусмотрено действующими международными договорами Украины (ст. 13 НК).

А вот ВС уменьшению не подлежит и уплачивается в бюджет в начисленной в декларации сумме.

Может ли предприниматель утратить право находиться на упрощенной системе налогообложения из-за того, что доход, полученный на его счет в зарубежном банке, налоговики считают непредпринимательским?

В комментируемом письме ГНС ничего не говорит по этому поводу. Однако, по нашему мнению такого не должно случиться. Ведь в письме ГНС разъясняет, что поступившая на счет в зарубежном банке сумма расценивается не как предпринимательский доход, полученный единщиком с нарушениями, а как доход физлица (аналогично доходу от реализации личного движимого или недвижимого имущества). Поэтому, получив такой доход, физлицо и дальше сможет применять упрощенную систему налогообложения.

Будет ли штраф за нарушение валютного законодательства, если доход поступил на счет предпринимателя за границей?

В письме после вывода об обязательности перечисления ВЭД-дохода на счета в украинских банках налоговики упомянули, что валютный контроль и применение мер воздействия осуществляется по правилам ст. 11 и 15 Закона № 2473 соответственно. А в ст. 15 как раз и говорится о том, что за нарушение порядка осуществления валютных операций к физлицам (в т. ч. и предпринимателям) может быть применена административная ответственность. В свою очередь, в КУоАП есть ст. 162¹, согласно которой за нарушение порядка осуществления валютных операций предусмотрен штраф в размере от 1 000 до 3 000 НМДГ (от 17 000 до 51 000 грн). При этом админпротокол по данной статье составляет орган ГНС (ст. 255 КУоАП), а применяет ее – суд (ст. 221 КУоАП).

Однако в письме налоговики вопрос о применении данного штрафа обошли (не сказали, что получать ВЭД-доход на зарубежные счета предпринимателям-единщикам запрещено). А мы, со своей стороны, считаем, что поскольку НБУ допускает возможность для предпринимателей получать доход на счета в зарубежных банках, что подтверждается пп. 2 ст. 9 Инструкции № 7, то и штрафа за такие случаи не должно быть.

Как быть с налогообложением, если нерезидент перечислил доход предпринимателю-единщику с использованием платежных систем Wise/Revolut/Payoneer?

На этот вопрос ГНС в Письме № 16299 не ответила, а предложила обратиться за разъяснениями к НБУ (видимо, не решаясь комментировать правомерность таких расчетов с точки зрения соблюдения требований валютного законодательства).

По нашему мнению, в данном случае для целей налогообложения дохода – с учетом выводов Письма № 16299 – нужно рассуждать следующим образом. Указанные платежные системы позволяют нерезидентам перечислять плату за услуги своим контрагентам в том числе и на банковские счета.

И если предприниматель-единщик, получающий ВЭД-доход через такие платежные системы, указал в качестве счета для поступления дохода:

• свой предпринимательский счет в украинском банке – в этом случае доход может считаться предпринимательским и облагаться ЕН;
• свой личный счет, открытый в украинском банке либо в зарубежном финучреждении – тогда такой доход не считается предпринимательским и облагается НДФЛ по ставке 18 % и ВС по ставке 1,5 %.

Может ли налоговая признать неденежными расчеты через системы Wise/Revolut/Payoneer?

Мы считаем, что риск признания расчетов через системы Wise/Revolut/Payoneer неденежными может быть только в том случае, если предприниматель получит свой доход не на счет в банке, а каким-либо другим способом, например в криптовалюте, и украинская налоговая служба об этом узнает.

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАТНИ
(ДПС)

від 08.12.2022 р. № 16299/6/99-00-24-03-03-06

Громадська організація «Всеукраїнський бухгалтерський клуб»
 

Державна податкова служба України розглянула звернення Громадської організації «Всеукраїнський бухгалтерський клуб» від 28.11.2022 № 101-45 ВБК (вх. ДПС № 20664/6 від 30.11.2022) щодо практичного застосування норм законодавства під час здійснення діяльності фізичною особою – підприємцем – платником єдиного податку та у межах компетенції повідомляє.

Згідно зі ст. 1 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність» (далі – Закон № 959) зовнішньоекономічна діяльність – це, зокрема, діяльність суб’єктів господарської діяльності України та іноземних суб’єктів господарської діяльності, побудована на взаємовідносинах між ними, що має місце як на території України, так і за її межами.

Фізичні особи, які мають постійне проживання на території України, мають право здійснювати зовнішньоекономічну діяльність, якщо вони зареєстровані як підприємці згідно із Законом України від 07 лютого 1991 року № 698-XII «Про підприємництво» (частина друга ст. 5 Закону № 959).

Відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного нагляду, регулюються Конституцією України, Законом України від 21 червня 2019 року № 2473-VII «Про валюту і валютні операції» (далі – Закон № 2473), іншими законами України, а також нормативно-правовими актами Національного банку України (далі – НБУ), прийнятими відповідно до Закону № 2473.

Принципи валютного регулювання, які викладені у ст. 2 Закону № 2473, передбачають, зокрема, право фізичних та юридичних осіб – резидентів укладати угоди з резидентами та (або) нерезидентами та виконувати зобов’язані, пов’язані з цими угодами, у національній валюті чи в іноземній валюті, у тому числі відкривати рахунки у фінансових установах інших країн.

Частиною третьою ст. 4 Закону № 2473 передбачено, що резиденти з урахуванням обмежень, визначених Законом № 2473 та іншими законами України, мають право відкривати рахунки в іноземних фінансових установах та здійснювати через такі рахунки валютні операції.

Порядок проведення розрахунків за валютними операціями визначається НБУ (частина четверта ст. 5 Закону № 2473).

Постановою Правління НБУ від 02 січня 2019 року № 5 затверджено Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті (далі – Положення № 5).

Відповідно до п. 16 розділу I Положення № 5 розрахунки за зовнішньоекономічними операціями здійснюються виключно через рахунки в банках.

Пунктом 23 Положення № 5 передбачено, що грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.

При цьому термін «товар» уживається у значенні, визначеному Законом № 959, відповідно до ст. 1 якого товар – це будь-яка продукція, послуги, роботи, права інтелектуальної власності та інші немайнові права, призначені для продажу (оплатної передачі) (п. 2 розділу I Положення № 5).

Виходячи із зазначеного, чинним законодавством не заборонено фізичним особам – резидентам відкривати рахунки у фінансових установах інших країн.

Водночас кошти за операціями суб’єктів господарювання – резидентів, зокрема, з експорту товарів (послуг), підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України.

Валютний нагляд та застосування заходів впливу за порушення вимог валютного законодавства здійснюються згідно з нормами, врегульованими ст. ст. 11 та 15 Закону № 2473 відповідно.

Порядок застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності регулюється главою I розділу XIV Податкового кодексу України (далі – ПКУ).

Відповідно до п. 292.1 ст. 292 ПКУ доходом для фізичної особи – підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 ПКУ. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим НБУ на дату отриманого такого доходу (п. 292.5 ст. 292 ПКУ).

Датою отримання доходу платника єдиного податку (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

Таким чином, для фізичної особи – підприємця усі вартісні показники, що включаються до доходу, відображаються у національній валюті України.

Показники, виражені в іноземній валюті, перераховуються у національній валюті за офіційним курсом гривні до іноземних валют, встановленим НБУ на дату їх отримання.

Одночасну зауважуємо, якщо кошти, отримані від нерезидента, зараховані на рахунок, відкритий в іноземному банку, а не на рахунок для здійснення підприємницької діяльності у банку в Україні, то такі кошти не включаються до доходу фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку, але оподатковуються за правилами, встановленими для платників податків – фізичних осіб.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб визначено розділом IV ПКУ, відповідно до п.п. 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є іноземні доходи – доходи, отримані з джерел за межами України.

Оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 ПКУ.

Також зазначені доходи є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Згідно із п. 164.4 ст. 164 ПКУ під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом НБУ, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.

Враховуючи викладене, дохід, отриманих фізичною особою – резидентом з джерел за межами України, включається до загального річного оподатковуваного доходу як іноземний дохід та оподатковуються податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Крім того, відповідно до п. 6 та п. 7 ст. 7 Закону України від 20 травня 1999 року № 679-XIV «Про Національний банк України» НБУ, зокрема, регулює діяльність платіжних систем та систем розрахунків в України, визначає порядок і форми платежів, у тому числі між банками, та визначає напрями розвитку сучасних електронних банківських технологій, створює та забезпечує безперервне, надійне та ефективне функціонування, розвиток створення ним платіжних та облікових систем, контролює створення платіжних інструментів, систем автоматизації банківської діяльності та засобів захисту банківської інформації.

Отже питання стосовно здійснення розрахунків за допомогою систем Wise/Revolut/Payoneer знаходяться у правовому полі НБУ.

Директор Департаменту
оподаткування фізичних осіб

Тетяна Мігас