О корректировке финрезультата на суммы процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам

ГОСУДАРСТВЕННАЯ ФИСКАЛЬНАЯ СЛУЖБА УКРАИНЫ

ПИСЬМО

от 18.07.2016 г. № 15386/6/99-99-15-02-02-15

Государственная фискальная служба Украины рассмотрела письмо относительно корректировки финансового результата до налогообложения на суммы процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам и, руководствуясь ст. 52 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА УКРАИНЫ (далее - Кодекс), сообщает.

Согласно пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль является прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, определяемая путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета или международными стандартами финансовой отчетности, на разницы, возникающие в соответствии с положениями раздела III "Налог на прибыль предприятий" Кодекса.

Пунктом 140.2 ст. 140 Кодекса установлено, что для плательщика налога, у которого сумма долговых обязательств, определенных в п. 140.1 этой статьи, возникших по операциям со связанными лицами - нерезидентами, превышает сумму собственного капитала более чем в 3,5 раза (для финансовых учреждений и компаний, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, более чем в 10 раз), финансовый результат до налогообложения увеличивается на сумму превышения начисленных в бухгалтерском учете процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам над 50 процентами суммы финансового результата до налогообложения, финансовых расходов и суммы амортизационных отчислений по данным финансовой отчетности отчетного налогового периода, в котором осуществляется начисление таких процентов.

Сумма долговых обязательств и собственного капитала для целей этого пункта определяется как среднее арифметическое значений долговых обязательств и собственного капитала на начало и конец отчетного налогового периода с учетом процентов, указанных в п. 140.3 ст. 140 Кодекса.

Под долговыми обязательствами для целей этого пункта следует понимать обязательства по любым кредитам, займам, депозитам, операциям РЕПО, обязательства по договорам финансового лизинга и другим заимствованиям независимо от их юридического оформления (п. 140.1 ст. 140 Кодекса).

Проценты, превышающие сумму ограничения, определенную п. 140.2 этой статьи, увеличившие финансовый результат до налогообложения, уменьшают финансовый результат до налогообложения будущих отчетных налоговых периодов в сумме, уменьшенной ежегодно на 5 процентов до полного ее погашения с учетом ограничений, установленных пунктом 140.2 этой статьи (п. 140.3 ст. 140 Кодекса).

1. Относительно определения процентов для расчета корректировки финансового результата до налогообложения в соответствии с п. 140.2 ст. 140 Кодекса

Ограничения на учет процентов для целей обложения налогом на прибыль согласно п. 140.2 ст. 140 Кодекса касается процентов плательщика по кредитам, займам и другим долговым обязательствам, возникшим по операциям со связанными лицами - нерезидентами. Проценты в пользу несвязанных лиц и связанных лиц - резидентов не подлежат корректировке в соответствии с п. 140.2 ст. 140 Кодекса.

2. Относительно расчета ограничения для целей применения п. 140.2 ст. 140 Кодекса

В случае если в отчетном периоде при расчете суммы превышения в соответствии с п. 140.2 ст. 140 Кодекса суммарное значение показателей финансового результата до налогообложения, финансовых расходов и суммы амортизационных отчислений имеет отрицательное значение за счет отрицательного значения финансового результата, то финансовый результат увеличивается на всю сумму начисленных в таком периоде процентов по долговым обязательствам, возникшим по операциям со связанными лицами - нерезидентами. При этом в указанном отчетном периоде не учитываются в уменьшение финансового результата до налогообложения проценты, превышающие сумму ограничения, определенную п. 140.2 ст. 140 Кодекса, в прошлых отчетных периодах.

3. Относительно порядка применения положений п. 140.3 ст. 140 Кодекса

Плательщики налога, которые в соответствии с п. 140.2 ст. 140 Кодекса увеличили финансовый результат до налогообложения на сумму процентов, вправе в следующих отчетных налоговых периодах уменьшить финансовый результат до налогообложения на такую ​​сумму, уменьшенную ежегодно на 5 процентов от этой суммы до полного ее погашения. Уменьшение должно осуществляться с учетом ограничений, установленных п. 140.2 ст. 140 Кодекса.

4. Относительно учета ежегодного 5-процентного ограничения для списания процентов в следующих отчетных периодах

Проценты, начисленные в пользу связанных лиц - нерезидентов, превышающие ограничения, установленные п. 140.2 ст. 140 Кодекса, могут быть учтены в уменьшение финансового результата будущих отчетных налоговых периодов. Для этого сумма таких процентов ежегодно уменьшается на 5 процентов.

При этом указанная сумма процентов, а также сумма процентов начисленных в пользу связанных лиц - нерезидентов, например, в 2016 году не должна превышать ограничения установленные п. 140.2 Кодекса, а именно сумму, которая составляет 50 процентов суммы финансового результата до налогообложения, финансовых расходов и суммы амортизационных отчислений по данным финансовой отчетности отчетного налогового периода (в приведенном примере - 2016 год).

Если проценты, начисленные в пользу связанных лиц - нерезидентов в отчетном году, увеличенные на сумму неучтенных процентов по состоянию на начало такого года и уменьшенные на 5 процентов, не превышают ограничения, определенные п. 140.2 ст. 140 Кодекса, то сумма таких не списанных процентов по состоянию на начало года, уменьшенная на 5 процентов, учитывается в уменьшение финансового результата до налогообложения в налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий такого отчетного года.

Относительно остатка сумм процентов прошлых периодов в размере 5 процентов, то плательщик налога не имеет права в дальнейшем учитывать такой остаток в будущих отчетных периодах.