Как учитывается недоамортизированная часть улучшения арендованного ОС по истечении договора оперативной аренды

Налог на прибыль 2019: как рассчитать

Учитывается ли при определении финансового результата до налогообложения недоамортизированная часть ремонта арендованного ОС по истечении договора оперативной аренды?

Методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации об аренде необоротных активов и ее раскрытию в финансовой отчетности регулируются нормами Положения (стандарта) бухгалтерского учета 14 «Аренда» (далее – П(С)БУ 14), утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 28.07.2000 г. № 181, и Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Министерства финансов Украины от 30.09.03 г. № 561 (далее – Методические рекомендации № 561).

Затраты арендатора на улучшение объекта операционной аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, которые первоначально ожидались от его использования, отражаются арендатором как капитальные инвестиции в создание (строительство) прочих необоротных материальных активов. Такие затраты зачисляются в состав основных средств как первоначальная стоимость нового объекта подгруппы 2.7 классификации основных средств, приведенной в п. 7 Методических рекомендаций № 561 (абзац второй п. 8 П(С)БУ 14, п. 21 Методических рекомендаций № 561).

Объект основных средств перестает признаваться активом (списывается с баланса) в случае его выбытия вследствие продажи, ликвидации, безвозмездной передачи, недостачи, окончательной порчи или других причин несоответствия критериям признания активом (абзац первый п. 40 Методических рекомендаций № 561).

Согласно абзацу четвертому п. 138.1 и абзацу третьему п. 138.2 ст. 138 Налогового кодекса Украины <...> (далее – НКУ) финансовый результат до налогообложения увеличивается, в частности, на сумму остаточной стоимости отдельного объекта основных средств или нематериальных активов, определенной согласно национальным положениям (стандартам) бухгалтерского учета или международным стандартам финансовой отчетности, в случае ликвидации или продажи такого объекта и соответственно уменьшается на сумму остаточной стоимости отдельного объекта основных средств или нематериальных активов, определенной с учетом положений ст. 138 НКУ, в случае ликвидации или продажи такого объекта.

Требования п. 138.1–138.3 ст. 138 НКУ не применяются к операциям с активами по праву пользования по договорам аренды (п. 138.4 ст. 138 НКУ). Актив по праву пользования – признанный арендатором согласно требованиям международных стандартов финансовой отчетности актив, который представляет право арендатора использовать базовый актив в течение срока аренды (пп. 14.1.1² п. 14.1 ст. 14 НКУ).

Таким образом, при определении финансового результата до налогообложения в расходах учитывается недоамортизированная часть ремонта арендованного основного средства по истечении договора оперативной аренды.

При этом при определении объекта налогообложения налогоплательщик-арендатор на основании положений абзаца четвертого п. 138.1 и абзаца третьего п. 138.2 ст. 138 НКУ должен увеличить финансовый результат на сумму недоамортизированной части расходов на ремонт/улучшение арендованных основных средств, определенной согласно национальным положениям (стандартам) бухгалтерского учета или международным стандартам финансовой отчетности, и уменьшить финансовый результат на сумму недоамортизированной части расходов на ремонт/улучшение арендованных основных средств, определенной с учетом положений ст. 138 НКУ.

ОИР, категория 102.05