ГНС отвечает на отдельные вопросы налога на прибыль

Об ограничении учета крупными налогоплательщиками отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет

Обращаем внимание на то, что согласно п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 Налогового кодекса Украины (далее – Кодекс) установлено, что финансовый результат до налогообложения уменьшается, в частности, на сумму отрицательного значения объекта налогообложения плательщика (кроме крупных налогоплательщиков) прошлых налоговых (отчетных) лет.

Большие налогоплательщики уменьшают финансовый результат до налогообложения на часть суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет до его погашения в таком порядке.

Большие налогоплательщики имеют право уменьшать финансовый результат до налогообложения налогового (отчетного) периода (прибыль, убыток или нулевое значение) не более чем на 50 процентов непогашенной суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет.

Сумма отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, не погашенная положительным значением объекта налогообложения налогового (отчетного) года, уменьшает финансовый результат до налогообложения (прибыль, убыток или нулевое значение) будущих налоговых (отчетных) периодов в размере не более 50 процентов такой непогашенной суммы для ее полного погашения.

При этом если непогашенная сумма отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет составляет не более 10 процентов положительного значения объекта налогообложения налогового (отчетного) периода, исчисленного в соответствии с подпунктом 134.1.1 пункта 134.1 статьи 134 настоящего Кодекса учет непогашенного отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, такая сумма отрицательного значения уменьшает финансовый результат до налогообложения этого налогового (отчетного) периода в полном объеме.

Положения настоящего подпункта применяются с учетом пунктов 3 и 42 подраздела 4 раздела XX «Переходные положения» настоящего Кодекса.

Для целей этого подпункта погашенными считаются суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, для которых одновременно выполняются два следующих условия:

а) эти суммы были включены в расчет объекта налогообложения будущих налоговых (отчетных) периодов;

б) за счет этих сумм было уменьшено положительное значение объекта налогообложения (прибыль) соответствующих налоговых (отчетных) лет, исчисленное в соответствии с п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 настоящего Кодекса без учета непогашенного отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет.

Согласно п. 42 подраздела 4 раздела XX "Переходные положения" Кодекса положения п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 настоящего Кодекса в редакции, изложенной в Законе Украины от 30.11.2021 № 1914-ІХ «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и другие законодательные акты Украины по обеспечению сбалансированности бюджетных поступлений», в части установления для крупных налогоплательщиков порядка учета отрицательного Значение объекта налогообложения в уменьшение финансового результата до налогообложения впервые применяется при расчете объекта налогообложения по результатам налоговых (отчетных) периодов 2022 года.

В то же время согласно п.п. 14.1.24 п. 14.1 ст. 14 Кодекса крупный налогоплательщик – юридическое лицо или постоянное представительство нерезидента на территории Украины, у которой объем дохода от всех видов деятельности за последние четыре последовательных налоговых (отчетных) квартала превышает эквивалент 50 миллионов евро, определенный по средневзвешенному официальному курсу Национального банка Украины за тот же период или общая сумма налогов, сборов, платежей, уплаченных в Государственный бюджет Украины, контроль за взиманием которых возложен на контролирующие органы, кроме таможенных платежей, за такой же период превышает эквивалент 1,5 миллиона евро, определенный по средневзвешенному официальному курсу Национального банка Украины за тот же период.

Согласно п. 64.7 ст. 64 Кодекса центральный орган исполнительной власти, обеспечивающий формирование и реализующую государственную финансовую политику, определяет порядок учета налогоплательщиков в контролирующих органах и порядок формирования Реестра крупных налогоплательщиков на соответствующий год с учетом критериев, определенных настоящим Кодексом для крупных налогоплательщиков.

Приказом Министерства финансов Украины от 21.10.2015 № 911 утвержден Порядок формирования Реестра крупных налогоплательщиков (далее – Реестр), согласно которому ежегодно ГНС формируется соответствующий реестр на следующий год. При этом согласно п. 2 раздела I Порядка в Реестр КПН включаются налогоплательщики, отвечающие критериям крупного налогоплательщика, определенным п.п. 14.1.24 п. 14.1 ст. 14 раздела I Кодекса. В случае включения налогоплательщика в Реестр КПН на него распространяются особенности крупных налогоплательщиков, определенные Кодексом (п. 3 раздела I Порядка).

Следовательно, крупным налогоплательщиком является юридическое лицо или постоянное представительство нерезидента на территории Украины, отвечающее критериям, установленным п.п. 14.1.24 п. 14.1 ст. 14 Кодекса и включена в Реестр. Обращаем внимание, что приказом ГНС от 24.09.2021 № 838 утвержден Реестр крупных налогоплательщиков на 2022 год, а приказом ГНС от 21.10.2022 № 781 утвержден Реестр крупных налогоплательщиков на 2023 год.

С учетом указанного обращаем внимание, что налогоплательщик, который в 2022 году находился в Реестре на 2022 год и уменьшал финансовый результат до налогообложения за квартал 2022 года, полугодие 2022 года и 9 месяцев 2022 на 50 процентов суммы отрицательного значения объекта налогообложение прошлых лет при определении объекта налогообложения в целом за 2022 год также должно применять ограничения, предусмотренные п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 Кодекса, а именно: уменьшить финансовый результат до налогообложения налогового (отчетного) периода (прибыль, убыток или нулевое значение) не более чем на 50 процентов непогашенной суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет независимо от того, внесен ли указанный плательщик в Реестр на 2023 год.

При этом налогоплательщик, отвечающий критериям крупного налогоплательщика в соответствии с п.п. 14.1.24 п. 14.1 ст. 14 Кодекса в 2022 году и не находившегося в Реестре на 2022 год, не применяет ограничения, предусмотренные в п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 Кодекса при определении объекта обложения за отчетный период 2022 года.

Однако в случае если такой плательщик не включен в Реестр на 2022 год, но включен в Реестр на 2023 год, то он в отчетных периодах 2023 применяет ограничения, предусмотренные п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 Кодекса, а именно: уменьшает финансовый результат до налогообложения налогового (отчетного) периода (прибыль, убыток или нулевое значение) не более чем на 50 процентов непогашенной суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет в отчетных периодах 2023 года.

Относительно уменьшения начисленного налога на прибыль в виде минимального налогового обязательства на сумму авансового взноса при выплате дивидендов, уплаченную в предыдущих периодах

Согласно п.п. 14.1.1142 п. 14.1 ст. 14 Кодекса минимальное налоговое обязательство – минимальная величина налогового обязательства по уплате налогов, сборов, платежей, контроль за взиманием которых возложен на контролирующие органы, связанные с производством и реализацией собственной сельскохозяйственной продукции и/или с собственностью и/или пользованием (аренда, субаренда, эмфитевзис, постоянным пользованием) земельными участками, отнесенными к сельскохозяйственным угодьям, рассчитана в соответствии с настоящим Кодексом. Сумма минимальных налоговых обязательств, определенных по каждому из земельных участков, право пользования которыми принадлежит одному юридическому или физическому лицу, в том числе физическому лицу – предпринимателю, является общим минимальным налоговым обязательством.

Пунктом 141.9 ст. 141 Кодекса определены особенности определения общего минимального налогового обязательства налогоплательщиков.

Положительное значение разницы между суммой общего минимального налогового обязательства и общей суммой уплаченных налогов, сборов, платежей и расходов на аренду земельных участков является частью обязательств по налогу на прибыль предприятий (п.п. 141.9.5 п. 141.9 ст. 141 Кодекса).

Подпунктом 57.11.2 п. 57.11 ст. 57 Кодекса определено, что кроме случаев, предусмотренных п.п. 57.11.3 настоящего пункта, эмитент корпоративных прав, принимающий решение о выплате дивидендов своим акционерам (собственникам), начисляет и вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль.

Сумма предварительно уплаченных в течение налогового (отчетного) периода авансовых взносов по налогу на прибыль при выплате дивидендов подлежит зачислению в уменьшение начисленного налогового обязательства по налогу на прибыль, задекларированному в налоговой декларации за такой налоговый (отчетный) период.

В случае если сумма авансового взноса, предварительно уплаченного в течение отчетного периода, превышает сумму начисленного налогового обязательства предприятием – эмитентом корпоративных прав за такой налоговый (отчетный) период, сумма такого превышения переносится в уменьшение налоговых обязательств последующих налоговых (отчетных) периодов до полного его погашения, а при получении отрицательного значения объекта налогообложения следующего периода – на уменьшение налоговых обязательств будущих налоговых (отчетных) периодов до полного его погашения.

Исходя из изложенного, обращаем внимание, что плательщик налога на прибыль, одновременно задекларировавший отрицательное значение объекта налогообложения в строке 04 декларации и положительное МНО в строке 06.2 МНО декларации по налогу на прибыль за 2022 год, имеет право уменьшить задекларированное МНО на сумму авансового взноса в связи с выплатой дивидендов прошлых периодов, отраженной плательщиком в строке 16.4.2 приложения ЗП к декларации за 2021 год, и соответственно переносится в строку 16.3 приложения ЗП строки 16 ЗП декларации за 2022 год.

https://cvp.tax.gov.ua