Бесплатное предоставление работникам форменной одежды: что с НДС

Операция по бесплатной поставке форменной одежды работникам налогоплательщика является объектом налогообложения НДС и облагается исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с п. 188.1 ст. 188 НКУ. По такой операции плательщиком налога состоит две налоговые накладные, как определено п. 15 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина Украины от 31.12.2015 г. № 1307.

При этом удержания из дохода работника, которому предоставлено форменную одежду, средств в размере налога на добавленную стоимость, который включается в состав стоимости такого форменной одежды, является компенсацией части стоимости такого форменной одежды, операция по поставке которого является объектом обложения НДС.

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 23.04.2019 р. № 1762/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо порядку визначення бази оподаткування ПДВ за операціями з безоплатного забезпечення працівників платника податку форменним одягом (обмундируванням) та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі-ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, вартість безоплатно наданого працівникам платника податку форменного одягу включається до фонду оплати праці такого платника податку та до оподатковуваного доходу працівників, яким він надається.

При цьому з доходу таких працівників утримується податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, а також кошти в розмірі податку на додану вартість, виходячи з вартості безоплатно наданого форменного одягу.

Щодо оподаткування доходів фізичних осіб

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПКУ, відповідно до пункту 163.1 статті 163 якого об’єктом оподаткування резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 ПКУ визначено перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
Так, згідно з підпунктом 165.1.9 пункту 165.1 статті 165 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається, зокрема, вартість безоплатного спеціального (форменого) одягу та взуття, що надаються роботодавцем у тимчасове користування платнику податку, який перебуває з ним у трудових відносинах.

Порядок забезпечення, перелік та граничні строки використання спеціального (у тому числі форменого) одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту встановлюються Кабінетом Міністрів України та/або галузевими нормами безоплатної видачі працівникам спеціального (форменого) одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту.

Разом з тим перелік доходів, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку встановлено пунктом 164.2 статті 164 ПКУ, відповідно до підпункту «а» підпункту 164.2.17 якого до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 ПКУ) у вигляді вартості використання житла, інших об’єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах.

Водночас відповідно до підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статі 165 ПКУ.

Враховуючи зазначене, за умови дотримання вимог підпункту 165.1.9 пункту 165.1 статті 165 ПКУ вартість безоплатного спеціального (форменого) одягу, взуття та інших засобів індивідуального захисту, якими роботодавець тимчасово забезпечує платника податку, який перебуває з ним у трудових відносинах, не включається до загального місячного (річною) оподатковуваного доходу такого платника.
У разі недотримання вимог підпункту 165.1.9 пункту 165.1 статті 165 ПКУ зазначений дохід оподатковується на загальних підставах.

Щодо нарахування ПДВ за операціями з безоплатного надання працівникам форменного одягу

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Під постачанням товарів згідно з підпунктом 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПКУ розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважається передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.

Підпунктом 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ визначено, що під безоплатно наданими товарами розуміються товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів, а також товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податково го) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Згідно з пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Правила складання податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної регулюються статтею 201 ПКУ та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі - Порядок № 1307).

Пунктом 15 Порядку № 1307 визначено, зокрема, що у разі постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 ПКУ, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання / звичайна ціна / балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання / звичайної ціни / балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною, або може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.

Таким чином, операція з безоплатного постачання форменного одягу працівникам платника податку є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковується виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПКУ. За такою операцією платником податку складається дві податкові накладні згідно з пунктом 15 Порядку № 1307.

При цьому утримання з доходу працівника, якому надано форменний одяг, коштів у розмірі податку на додану вартість, що включається до складу вартості такого форменного одягу, є компенсацією частини вартості такого форменного одягу, операція з постачання якого є об’єктом оподаткування ПДВ.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

При цьому в рамках податкової консультації не розглядається питання щодо правильності розуміння платником податку норм податкового законодавства, а також не проводиться оцінка правильності відображення окремих операцій в податковому обліку такого платника податку, яка здійснюється під час проведення контрольно-перевірочної роботи.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II ПКУ).