Учет ТМЦ, полученных от ликвидации основных средств

Из данной консультации вы узнаете: как отражать в бухгалтерском и налоговом учете ТМЦ, полученные от ликвидации основных средств (далее – ОС), а также операции по использованию таких ТМЦ в хоздеятельности (в частности, при их продаже).

Документальное оформление

Прежде всего следует напомнить, что отражение в бухгалтерском и налоговом учете такой хозяйственной операции, как оприходование ТМЦ (запчастей, лома и т. п.), должно осуществляться только на основании надлежащим образом оформленного первичного документа – приходной накладной (приемочного акта, накладной на внутреннее перемещение) согласно нормам п. 44.2, 138.2 Налогового кодекса (далее – НК) и ст. 9 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».

Основанием для составления таких документов является акт типовой формы № ОЗ-3 (или № ОЗ-4) (обе формы утверждены приказом Минстата от 29.12.95 г. № 352). При этом на всех документах на оприходование должна стоять подпись материально ответственного лица, принявшего под свою ответственность такие ТМЦ. Это обеспечит их дальнейшую сохранность до момента реализации на сторону либо отпуска внутри предприятия для целей хозяйственного использования.

Бухгалтерский учет

Полученные ТМЦ (запчасти и вторсырье (обычно, металлолом)) оприходуются по дебету соответствующего субсчета счета 20 «Производственные запасы» (например, запчасти – Дт 207, металлолом – Дт 209 «Прочие материалы» и т. п.) и кредиту субсчета 746 «Прочие доходы от обычной деятельности».

Порядок отражения ТМЦ в составе активов зависит от дальнейшего направления их использования (п. 2.12 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету запасов, утвержденных приказом Минфина от 10.01.07 г. № 2).

Если предприятие планирует их продавать, то они отражаются по чистой стоимости реализации. Под такой стоимостью понимается ожидаемая цена реализации в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на реализацию (п. 4 П(С)БУ 9 «Запасы»). То есть при отсутствии прямых расходов на сбыт ТМЦ оприходуются по цене возможной продажи. Например, лом может быть оприходован по цене его возможной реализации согласно прейскурантам цен специализированных предприятий.

Если же предприятие планирует использовать запасы для собственных нужд, тогда они оприходуются по цене возможного использования, которая определяется исходя из стоимости подобных запасов при их наличии на балансе предприятия, но с учетом степени пригодности к эксплуатации. То есть, если в учете отражаются подобные ТМЦ, предприятие может оприходовать полученные после демонтажа ценности по аналогичной стоимости. Например, запчасти могут быть оприходованы по цене аналогичных запчастей, используемых предприятием. Если же подобных ТМЦ на балансе нет, они оприходуются по чистой стоимости реализации.

Часто бывает так, что комиссия приняла решение о списании объекта, но в настоящее время нет возможности его ликвидировать физически и неизвестно, какие запчасти, лом или прочие материалы и в каком количестве предприятие получит по факту. Считаем, что в этом случае возможны следующие варианты:

• стоимость ТМЦ признается активом только в тот момент, когда они фактически оприходованы на склад или переданы сторонней организации (реализованы), то есть когда достоверно извес­тен вес (количество) полученных ТМЦ, а соответственно и стоимость полученных активов;
• ТМЦ оприходуются по дате оформления акта о ликвидации объекта, при этом их вес и количество (например, вес металлолома) определяются на основании данных, указанных в техпаспорте объекта. В этом случае позже, при фактическом оприходовании ТМЦ у предприятия может возникнуть разница с ранее оприходованным количеством, которое придется откорректировать.

Но отметим, что при выборе любого из этих вариантов должны соблюдаться общие критерии признания запаса активом (п. 5 П(С)БУ 9): предприятие ожидает в будущем получить экономические выгоды от их использования; стоимость таких запасов может быть достоверно определена на момент признания их активами.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Вопросы учета указанных ТМЦ однозначно нормами НК не урегулированы. По мнению центрального контролирующего органа, приведенному в письмах ГНС от 23.05.12 г. № 8802/6/15-1415, от 07.06.12 г. № 9553/6/23-50.0114 и в ОИР (категория 102.09.01), плательщику следует:

• при оприходовании ТМЦ признавать прочий доход в сумме и на дату признания дохода в бухучете (пп. 135.5.15, п. 137.16 НК);
• на дату перехода права собственности на ТМЦ к сторонним предприятиям (при продаже, бесплатной передаче) признавать доход от продажи (пп. 135.4.1, п. 137.1 НК);
• при расходовании ТМЦ в хозяйственной деятельности или их реализации признавать расходы в сумме их стоимости, по которой они раньше признавались активом. Если такие ТМЦ используют для ремонта других ОС, то расходы в указанной сумме отражаются по правилам п. 146.11, 146.12 НК (в пределах 10 % лимита – на расходы, остальное – на стоимость ремонтируемого ОС).

НДС. Если ТМЦ оприходуются для использования в хоздеятельности налогоплательщика, то налоговые обязательства не начисляются (п. 189.10 НК, письмо ГНС от 07.06.12 г. № 9553/6/23-50.0114). А вот операции по поставке (реализации) таких ТМЦ облагаются налогом в общем порядке. Исключение составляют операции по поставке металлолома, которые в соответствии с п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НК освобождены от обложения НДС (согласно Перечню отходов и лома черных и цветных металлов, операции по поставке которых, в частности операции по импорту, временно, до 1 января 2015 года, освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, приведенному в приложении 1 к постановлению КМУ от 12.01.11 г. № 15).

Пример

Сельхозпредприятие в марте 2014 года приняло решение списать трактор ввиду невозможности его дальнейшей эксплуатации. Первоначальная стоимость трактора – 145 000 грн., накопленный износ – 141 000 грн., остаточная стоимость – 4 000 грн. При ликвидации трактора оприходован лом черных металлов на сумму 3 000 грн., расходы по ликвидации (порезке на металлолом) – 6 000 грн. (в т. ч. НДС – 1 000 грн.). Металлолом был реализован на сторону. На остаточную стоимость трактора не начисляются налоговые обязательства по НДС согласно п. 189.9 НК, так как объект ликвидирован, составлен акт типовой формы № ОЗ-3.

В учете эти операции отражаются следующим образом:

(грн.)