Возвратная финпомощь: получение, учет и налогообложение

Для кого эта статья: для тех сельхозпредприятий, которые получают или предоставляют возвратную финансовую помощь.

Юридические аспекты

Согласно пп. 14.1.257 Налогового кодекса (далее – НК) возвратная финансовая помощь – это сумма средств, которая поступила налогоплательщику в пользование по договору, не предусматривающему начисления процентов или предоставления иных видов компенсаций в виде платы за пользование такими средствами, и является обязательной к возврату.

Однако Гражданский кодекс (далее – ГК) не содержит определения договора о предоставлении финпомощи. Поэтому в случае ее предоставления (получения) следует руководствоваться порядком заключения договора займа, поскольку именно условия такого договора в наибольшей степени соответствуют порядку предоставления (возврата) финпомощи.

Отношения по договору займа регулируются ст. 1046–1053 ГК. Так, согласно ст. 1046 ГК по договору займа одна сторона (заимодавец) передает второй стороне (заемщику) в собственность деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить такую же сумму денег или такое же количество вещей того же рода и качества. Заимодавец имеет право на получение от заемщика процентов от суммы займа, если иное не установлено договором или законом.

Согласно ст. 1048 ГК договор займа считается беспроцентным, если:

• он заключен между физическими лицами на сумму, не превышающую 50 НМДГ (850 грн.), и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;
• заемщику переданы вещи, определенные родовыми признаками.

Законодательство не устанавливает каких-либо ограничений в отношении лиц, которые являются сторонами договора займа. Поэтому заимодавцем и заемщиком могут быть как юридические, так и физические лица, как резиденты, так и нерезиденты. Действующим гражданским законодательством не предусмотрено ограничение также и суммы займа.

Однако следует обратить внимание: если стороны договора займа не планируют начислять проценты за пользование займом, то об этом нужно прямо написать в договоре (письмо Минюста от 14.04.04 г. № 19-5-375). Ведь «платный» заем подпадает под определение финансовой услуги в соответствии со ст. 4 Закона от 12.07.01 г. № 2664-ІІІ «О финансовых услугах». А, как известно, финуслуги имеют право предоставлять только финансовые учреждения, указанные в п. 1 ч. 1 ст. 1 данного Закона.

Также в договоре следует указать срок возврата займа, что подтвердит его «возвращаемость».

При этом в случае предоставления или погашения займа наличными следует учитывать так называемые наличные ограничения, введенные постановлением Правления НБУ от 06.06.13 г. № 210 «Об установлении предельной суммы расчетов наличными», а именно:

• предприятия (предприниматели) между собой могут осуществлять в течение одного дня наличные расчеты на сумму, не превышающую 10 000 грн.;
• физические лица могут рассчитываться с предприятием (предпринимателем) в течение одного дня за товары (работы, услуги) не более чем на 150 000 грн.

Причем в письмах НБУ от 01.08.14 г. № 11-117/41539 и ГФС от 21.07.14 г. № 25/6/99-99-22-06-03-15/415 расширено действие требований по ограничению наличных расчетов также на отношения по предоставлению или возврату займа, в том числе за выплаченную и возвращенную возвратную финпомощь.

Таким образом, рекомендуем получать (предоставлять) и возвращать возвратную финпомощь (заем) или в безналичной форме, или же соблюдая вышеупомянутые ограничения по наличным расчетам.

Случаи превращения возвратной финпомощи в безвозвратную

Безвозвратная финансовая помощь – это (пп. 14.1.257 НК):

• сумма средств, переданная налогоплательщику согласно договорам дарения, иным подобным договорам или без заключения таких договоров;
• сумма безнадежной задолженности, возмещенная кредитору заемщиком после списания такой безнадежной задолженности;
• сумма задолженности одного налогоплательщика перед другим налогоплательщиком, не взысканная по истечении срока исковой давности;
• основная сумма кредита или депозита, которые предоставлены налогоплательщику без установления сроков возврата такой основной суммы, за исключением кредитов, предоставленных под бессрочные облигации, и депозитов до востребования в банковских учреждениях, а также сумма процентов, начисленных на такую основную сумму, но не уплаченных (списанных).

Итак, возвратная финпомощь может стать безвозвратной в случае:

• изменения условий договора, в результате чего «исчезает» обязанность получателя возвратной финпомощи ее возвращать, то есть договор займа превращается, в частности, в договор дарения;
• если задолженность по возвратной финпомощи становится безнадежной.

Напомним, что безнадежная задолженность – это задолженность, соответствующая одному из следующих признаков (пп. 14.1.11 НК):

• задолженность по обязательствам, по которым истек срок исковой давности (1 095 дней с даты, когда обязательство согласно договору должно быть погашено);
• просроченная задолженность умершего физического лица при отсутствии у него наследственного имущества, на которое может быть обращено взыскание;
• просроченная задолженность лиц, которые в судебном порядке признаны безвестно отсутствующими, объявлены умершими;
• задолженность физических лиц, прощенная кредитором, за исключением задолженности лиц, связанных с таким кредитором, и лиц, которые состоят (состояли) с таким кредитором в трудовых отношениях;
• просроченная свыше 180 дней задолженность лица, размер совокупных требований кредитора по которой не превышает минимально установленного законодательством размера бесспорных требований кредитора для возбуждения производства по делу о банкротстве, а для физических лиц – задолженность, не превышающая 50 % одной минимальной заработной платы (в расчете на год), установленной на 1 января отчетного налогового года;
• актив в виде корпоративных прав или недолговых ценных бумаг, эмитент которых признан банкротом или прекращен как юридическое лицо в связи с его ликвидацией;
• просроченная задолженность физического или юридического лица, не погашенная в результате недостаточности имущества указанного лица, при условии что действия по принудительному взысканию имущества должника не привели к полному погашению задолженности;
• задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажорных обстоятельств), подтвержденных в порядке, предусмотренном законодательством;
• задолженность субъектов хозяйствования, признанных банкротами в установленном законом порядке или прекращенных как юридические лица в связи с их ликвидацией.

Бухгалтерский учет

У предоставителя

Если по договору возвратная финпомощь предоставляется на срок до 12 месяцев, то задолженность является краткосрочной и в бухучете отражается таким образом:

• выдача: Дт 377 «Расчеты с прочими дебиторами» – Кт 311 «Текущие счета в национальной валюте»;
• возврат: Дт 311 – Кт 377.

Если срок возврата финпомощи превышает 12 месяцев, то задолженность по ней является долгосрочной и поэтому следует сделать такие проводки:

• выдача: Дт 183 «Прочая дебиторская задолженность» – Кт 311;
• если до срока погашения долгосрочной задолженности остается менее 12 месяцев, она переводится в текущую проводкой: Дт 377 – Кт 183. В случае если после такого перевода срок уплаты задолженности продлевается и опять становится больше чем 12 месяцев, делается обратная проводка;
• возврат: Дт 311 – Кт 377.

У получателя 

Согласно п. 5 П(С)БУ 15 «Доход» доход признается во время увеличения актива или уменьшения обязательства, что обусловливает рост собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов участников предприятия), при условии что оценка дохода может быть достоверно определена.

Учитывая вышеизложенное, сумма полученной возвратной финпомощи не включается в состав дохода, поскольку она не приводит к увеличению активов или уменьшению обязательств, что обусловливает рост собственного капитала.

Предприятие отражает полученную им возвратную финпомощь в составе кредиторской задолженности, руководствуясь нормами п. 6 и 7 П(С)БУ 11 «Обязательства»:

• текущие обязательства (учитывает на субсчете 685 «Расчеты с прочими кредиторами», если задолженность будет погашена в течение 12 месяцев);
• долгосрочные обязательства (учитывает на счете 55 «Прочие долгосрочные обязательства», если задолженность будет погашена в течение срока, превышающего 12 месяцев, начиная с даты баланса).

То есть, если срок возврата финпомощи не превышает 12 месяцев, проводки будут такими:

• получение: Дт 311 – Кт 685;
• возврат: Дт 685 – Кт 311.

А если срок превышает 12 месяцев, то:

• получение финпомощи отражается проводкой: Дт 311 – Кт 55;
• если до срока погашения долгосрочной задолженности остается меньше 12 месяцев, она переводится в текущую проводкой: Дт 55 – Кт 611 «Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам в национальной валюте»;
• возврат задолженности будет отражаться проводкой: Дт 611 – Кт 311.

Если заем предоставляется (возвращается) наличностью, вместо счета 311 используется счет 301 «Касса в национальной валюте».

Если возвратная финпомощь становится безвозвратной:

• в результате того, что кредиторская задолженность по возвратной финпомощи признана безнадежной, такая задолженность списывается в доход: Дт 685 (55) – Кт 717 «Доход от списания кредиторской задолженности»;
• по договоренности сторон – делается проводка: Дт 685 (55) – Кт 718 «Доход от безвозмездно полученных оборотных активов».

Налогообложение

Напомним, что до 2015 года при исчислении налога на прибыль действовали особые правила налогового учета возвратной финпомощи в зависимости от налогового статуса предоставителя такой помощи и сроков ее получения (возврата).

Теперь никаких особых правил налогового учета этой операции нет. То есть при исчислении налога на прибыль следует определять доходы и расходы так же, как и в бухгалтерском учете. Как видно из вышеприведенных проводок, при получении (предоставлении) и возврате возвратной финпомощи ни у одной из сторон ни доходы, ни расходы не возникают. Исключением является лишь ситуация, когда возвратная финпомощь становится безвозвратной – тогда у ее получателя возникает доход.

Что касается НДС, то, как известно, объектом обложения этим налогом являются операции по поставке товаров, работ, услуг. При предоставлении (возврате) финпомощи (как возвратной, так и безвозвратной) операция по поставке не происходит, и поэтому не возникает и объект налогообложения.

Для плательщиков единого налога четвертой группы как получение (предоставление) возвратной финпомощи, так и ее возврат никакого влияния на размер этого налога иметь не будет. Исключением является преобразование возвратной финпомощи в безвозвратную, однако и в таком случае сельхозпредприятие избежит последствий, если такое преобразование произойдет в связи с истечением срока исковой давности. Объясним подробнее.

Форма Расчета доли сельскохозяйственного товаропроизводства утверждена приказом Минагрополитики от 26.12.11 г. № 772. Сумма безвозвратной финпомощи (поскольку она отражается в составе доходов) будет включаться в показатель строки 2 «Общая сумма дохода сельскохозяйственного товаропроизводителя» данного Расчета.

В то же время если безвозвратная финпомощь возникла в результате истечения срока исковой давности по возвратной финпомощи (доход возник по счету 717), то ее сумма будет указываться в строке 3.5, которая уменьшает показатель строки 2. То есть, по сути, такая сумма на общий размер доли не повлияет.

Однако если возвратная финпомощь превратилась в безвозвратную по иной причине, нежели истечение срока исковой давности, например по договоренности сторон, то в строку 3.5 такая сумма не будет включаться. Это значит, что такой доход войдет в состав показателя строки 2, то есть увеличит общую сумму дохода сельхозпредприятия. При этом доля сельскохозяйственного товаропроизводства соответственно уменьшится.

Выводы

Возвратная финпомощь, полученная как от физических, так и от юридических лиц, может служить дополнительным источником пополнения оборотных средств сельхозпредприятия, не вызывая при этом налоговых последствий. Исключением является ситуация, когда возвратная финпомощь превращается в безвозвратную: в таком случае у получателей – плательщиков налога на прибыль возникнет доход, а у плательщиков единого налога четвертой группы может увеличиться доля несельскохозяйственного товаропроизводства.