Акцизный налог с украинских производителей: как начислить, уплатить и отразить в учете

Из этой статьи вы узнаете: как отразить в учете суммы акцизного налога с объема произведенных на территории Украины подакцизных товаров. А также когда и в каком порядке применяется льготная нулевая ставка акцизного налога.

Что можно сделать на практике: начислить и уплатить акцизный налог с оборотов по реализации подакцизных товаров, включив его в цену реализации. В случае применения нулевой ставки акцизного налога продавцу и покупателю подакцизных товаров следует выполнить предусмотренные законодательством формальности.

Лица, которые производят подакцизные товары (продукцию) на таможенной территории Украины, являются плательщиками акцизного налога (пп. 212.1.1 Налогового кодекса, далее – НК). Рассмотрим налоговый и бухгалтерский учет сумм акцизного налога на примере производства бензола сырого каменноугольного (далее – БСК) (код УКТВЭД 2707 10 90 00), который может быть сырьем как для процессов органического синтеза в химической промышленности, так и для производства моторного топлива. Заметим, что производство спирта этилового, алкогольных напитков и табачных изделий имеет свои особенности, которые в этой статье не рассматриваются.

Ставка налога

Для произведенного БСК предусмотрена специфическая ставка налога (пп. 215.3.4 НК).

Специфической (абсолютной) является ставка, согласно которой размер налоговых начислений устанавливается как фиксированная величина относительно определенной единицы базы налогообложения (п. 28.1 НК). В случае применения специфической ставки налога базой налогообложения является величина, определенная в физических единицах измерения (п. 214.4 НК).

Ставка акцизного налога для БСК определена в размере 250 евро за 1 000 кг готовой продукции (пп. 215.3.4 НК).

Следовательно, ставка налогообложения указана в иностранной валюте.

Каким образом (по какому валютному курсу и на какую дату) перевести сумму налога в национальную валюту?

Ответ находим в п. 217.3 НК: для исчисления суммы налога применяется официальный курс НБУ, который действует на первый день квартала, в котором произошла реализация продукции, и остается неизменным в течение такого квартала.

Например, курс НБУ на 01.01.15 г. – 19,232908 грн. за 1 евро. Следовательно, в течение І квартала, то есть с 1 января по 31 марта 2015 года (включительно), акцизный налог с реализованного производителем БСК будет составлять 4 808,23 грн. (€250 х 19,232908) за 1 000 кг отгруженной продукции.

Логично было бы принимать во внимание курс НБУ, рассчитанный в соответствии с Постановлением НБУ от 12.11.03 г. № 496, то есть средневзвешенный курс, который сложился в течение текущего дня. Ведь нормы п. 391.1 НК (в случае использования курса НБУ, который действует на 0 часов дня) предусмотрены только для расчета таможенных платежей. Однако, по мнению фискальных органов, выраженному в письме Миндоходов от 10.04.14 г. № 8414/7/99-99-19-03-01-17, для определения сумм налогов и сборов, в том числе таможенных платежей, в течение всех суток применяется официальный курс НБУ, который действует на 0 часов соответствующих суток. Мы считаем, что таким разъяснением фискалов можно воспользоваться и принимать во внимание курс НБУ, который действует на 0 часов первого дня соответствующего квартала.

Порядок исчисления налога

Налоговые обязательства возникают на дату реализации (то есть дату отгрузки) подакцизной продукции производителем, независимо от целей и направлений ее последующего использования (п. 216.1 НК).

Внимание! Из этого правила есть исключение, определенное п. 229.6 НК, которое мы также рассмотрим в этой статье.

Напомним, что под продажей (реализацией) товаров следует понимать любые операции, осуществленные в соответствии с договорами купли-продажи (мены, поставки) и другими хозяйственными или гражданско-правовыми договорами, которые предусматривают передачу права собственности на товары за плату (другую компенсацию), независимо от сроков ее предоставления, а также операции по бесплатному предоставлению (дарению) товаров (пп. 14.1.202 НК).

Понятно, что сумму акцизного налога производитель включает в цену реализации продукции (пп. 14.1.4 НК). Возникает вопрос:

Следует ли начислять НДС на суммы акцизного налога?

Ответ – да. Ведь базой налогообложения операций по поставке товаров является их договорная стоимость с учетом общегосударственных налогов и сборов (п. 188.1 НК). Согласно пп. 9.1.4 НК акцизный налог относится к общегосударственным. Таким образом, во время реализации произведенных на таможенной территории Украины подакцизных товаров сумма акцизного налога будет облагаться НДС.

Напомним: налоговые обязательства по акцизному налогу возникают в момент реализации продукции, а налоговые обязательства по НДС – по правилу первого события, установленному п. 187.1 НК. Эту особенность следует иметь в виду для правильного бухгалтерского и налогового учета и исчисления сумм этих косвенных налогов.

Отчетность и уплата налога

Отчетным периодом для плательщиков акцизного налога является календарный месяц (п. 223.1 НК). Декларацию по акцизному налогу следует подать в течение 20 календарных дней по окончании отчетного месяца (п. 223.2 НК). Форма декларации утверждена приказом Минфина от 23.01.15 г. № 14 (далее – Приказ № 14). Заполняется следующим образом: общая часть налоговой декларации, раздел А, приложение 1. Декларация подается органу ГФС по месту регистрации плательщика.

Важный момент! Налогоплательщик, который имеет действующие (в т. ч. приостановленные) лицензии на осуществление операций с подакцизными товарами, подает декларацию независимо от того, были у него в отчетном периоде облагаемые налогом операции или нет, осуществлял он вообще хозяйственную деятельность или нет (п. 4 разд. ІІІ Приказа № 14). А в соответствии с постановлением КМУ от 17.08.98 г. № 1287, операции по изготовлению и реализации бензола подлежат лицензированию. Следовательно, производителям БСК следует подавать декларацию в любом случае.

Уплатить налоговые обязательства следует в течение 10 календарных дней по окончании срока для представления декларации (пп. 222.1.1 НК).

Бухгалтерский учет

В соответствии с Инструкцией, утвержденной приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291, для учета акцизного налога используем субсчет 641 «Расчеты по налогам», открыв субсчет второго порядка (например, 6417 «Расчеты по акцизному налогу»).

Если предприятие является плательщиком акцизного налога по нескольким видам деятельности, целесообразно открыть несколько таких субсчетов для учета акцизного налога отдельно для каждого вида деятельности.

По кредиту субсчета 6417 отражаем подлежащие уплате суммы акцизного налога – в корреспонденции со счетом учета дохода от реализации готовой продукции (Дт 701), по дебету – уплату акцизного налога в бюджет – в корреспонденции со счетом учета денежных средств (Кт 311, возможно, 372 – если уплата налога произошла через подотчетное лицо при определенных форс-мажорных обстоятельствах с банком плательщика).

При таком учете подлежащая уплате по итогам отчетного периода сумма акцизного налога будет равняться кредитовому сальдо субсчета 6417 на конец последнего дня отчетного периода или же оборота Дт 701 – Кт 6417.

Пример

ООО «Имекс» (плательщик НДС) является производителем БСК (код УКТВЭД 2707 10 90 00). В феврале 2015 года предприятие отгрузило 50 т продукции на общую сумму 454 200 грн. (в т. ч. НДС – 75 700 грн.), то есть отпускная цена – 9 084 грн. за 1 т продукции. Фактический курс НБУ на 01.01.15 г. – 19,232908 грн. за 1 евро. Ставка акцизного налога – 250 евро за 1 т. Оплата поступила следующим образом: в январе получена предварительная оплата в размере 236 184 грн. (за 26 т), окончательный расчет осуществлен после отгрузки продукции.

Покажем, как отразить начисление акцизного налога в учете.

(грн.)

В налоговом учете во время расчета налога на прибыль корректировка финансового результата не предусмотрена.

Налогообложение по нулевой ставке

В соответствии с пп. 229.6.1 НК операции по реализации бензола могут облагаться акцизным налогом по нулевой ставке. Это происходит в случае использования бензола как сырья для химической промышленности на таможенной территории Украины, а не как компонента моторного топлива. Таким образом, нулевая ставка применяется, если бензол используется в качестве сырья для химической промышленности:

• в едином технологическом цикле в рамках одного юридического лица;
• покупателями предприятия – производителя бензола.

Целевое использование бензола в этих случаях контролируется фискальными органами путем размещения на таких предприятиях налоговых постов. Задачи и деятельность налоговых постов регулируются соответствующим Порядком, утвержденным приказом Минфина от 27.03.13 г. № 430 (далее – Приказ № 430).

В первом случае (использование бензола в рамках одного юридического лица) целевое использование подтверждается путем представления фискальному органу Справки векселедателя о целевом использовании (форма утверждена Приказом № 430). Справка должна быть согласована с представителем налогового поста. Хотя налоговый вексель в этом случае не используется! Такой порядок установлен абзацем третьим пп. 229.6.1 НК.

Во втором случае (реализация бензола) производитель начисляет акцизный налог по нулевой ставке. Однако покупатель (не производитель! – пп. 229.6.3 НК) до фактического получения соответствующего количества бензола обязан оформить налоговый вексель в порядке, установленном постановлением КМУ от 04.02.13 г. № 69.

Вексель должен быть авалирован учреждением банка, держателем векселя является фискальный орган по месту регистрации покупателя бензола. Срок действия векселя – не более 90 календарных дней с даты авалирования векселя банком.

Вексельная сумма равняется сумме акцизного налога, который подлежал бы уплате в случае использования бензола как компонента моторного топлива. Вместе с векселем покупатель бензола подает Справку векселедателя о прогнозируемом объеме веществ, которые планируется получить от производителя или ввезти на таможенную территорию Украины (форма утверждена Приказом № 430).

Добавим, что за целевое использование бензола, как и за уплату в этом случае акцизного налога, ответственность несет покупатель, а не производитель бензола. Вексель погашается покупателем бензола путем представления Справки о целевом использовании.

В случае нецелевого использования бензола с векселедателя взыскивается штраф в размере установленной ставки акцизного налога с коэффициентом 1,5 (пп. 229.6.14 НК).

В обоих случаях производитель бензола подает вместе с общей частью декларации и разделом В также приложение 4.

Акцизный налог с объема произведенных в Украине подакцизных товаров включается в цену реализации продукции.

В бухгалтерском учете:

• начисление акцизного налога отражается в корреспонденции со счетом учета доходов от реализации продукции (по Кт 701);
• уплата налога – записью по дебету субсчета 701 в корреспонденции со счетом учета сумм акцизного налога (например, субсчетом 6417).

Во время расчета финансового результата по правилам бухучета сумма акцизного налога не включается в доходы. Поэтому в расчете налога на прибыль сумма акцизного налога не принимает участия. Но сумма акцизного налога будет базой для обложения НДС.