Щодо оподаткування ПДВ програмної продукції

МІЖРЕГІОНАЛЬНЕ ГОЛОВНЕ УПРАВЛІННЯ ДФС - ЦЕНТРАЛЬНИЙ ОФІС З ОБСЛУГОВУВАННЯ ВЕЛИКИХ ПЛАТНИКІВ

ЛИСТ

від 10.11.2015 р. N 24947/10/28-10-06-11

Щодо оподаткування ПДВ програмної продукції

Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з ОВП розглянуло лист підприємства та в межах своїх повноважень повідомляє.

Пунктом 26 прим. 1 підр. 2 розд. XX Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року N 2755-УІ зі змінами та доповненнями (далі - ПКУ) для операцій з постачання програмної продукції тимчасово, з 01.01.2013 р. до 01.01.2023 р., запроваджено пільговий режим оподаткування ПДВ, згідно з яким звільняються від оподаткування цим податком операції з постачання програмної продукції.

Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:

• результат комп’ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп’ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів;
• криптографічні засоби захисту інформації.

Тобто, режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений пунктом 26 1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, застосовується до операцій з постачання програмної продукції незалежно від того, чи постачається така продукція на матеріальних носіях інформації, чи передається покупцеві іншим шляхом, в тому числі і з використанням мережі Інтернет, електронною поштою, або іншими засобами передачі інформації.

Підпунктом 14.1.244 п. 14.1 ст. 14 ПКУ визначено, що в цілях оподаткування операцій з переміщення майна та енергії через митний кордон України термін "товари" вживається у значенні, визначеному Митним кодексом України від 13 березня 2012 року N 4495-VI зі змінами та доповненнями (далі - МКУ), а саме: будь-яке рухоме майно (у тому числі валютні цінності, культурні цінності), електрична, теплова та інші види енергії, а також транспортні засоби, за винятком транспортних засобів, що використовуються виключно для перевезень пасажирів і товарів через митний кордон України (п. 39 ст. 1 МКУ).

При декларуванні ввезених на митну територію України товарів кожен з них класифікується за окремою, тільки йому властивою товарною позицією.

Програмний продукт (програмний засіб, програмне забезпечення) не має окремо визначеного коду УКТ ЗЕД та розглядається як результат виконання послуг, який має бути зафіксований на відповідному матеріальному носії (паперовому, диску для лазерних систем зчитування, флеш-карті, зйомному жорсткому диску тощо) виконавця або замовника, або може бути переданий виконавцем замовнику з використанням мережі Інтернет електронною поштою або іншими засобами передачі інформації.

У разі якщо при постачанні програмної продукції вартість програмної продукції, яка зафіксована на матеріальному носії інформації, та вартість такого носія інформації визначені окремо, то операції з постачання програмної продукції звільняються від оподаткування ПДВ, а операції з постачання матеріального носія інформації оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою.

Отже, операції з постачання програмної продукції від нерезидента (резидента) резиденту на митну територію (митній території) України є операцією з постачання послуг.

Об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до п. 185.1 ст. 185 ПКУ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.

Підпунктом "в" п. 186.3 ст. 186 ПКУ визначено, що при наданні консультаційних, інжинірингових, інженерних, юридичних (у тому числі адвокатських), бухгалтерських, аудиторських, актуарних, а також послуг з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем місцем постачання зазначених послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Отже, операції з постачання програмної продукції від нерезидента (резидента) резиденту на митну територію (митній території) України є об’єктом оподаткування ПДВ, які, в свою чергу, відповідно до п. 26 прим. 1 підр. 2 розд. XX ПКУ не оподатковуються ПДВ.

Водночас слід зазначити, що платники податків при здійсненні операцій з постачання систем та/або устаткування/обладнання, невід’ємною складовою яких є програмна продукція, зобов’язані нарахувати та сплатити ПДВ за такими операціями на загальних підставах, визначених для поставки товарів та послуг в Україні.

Разом з тим, постачання послуг у сфері інформатизації, зокрема програмування, тестування, інсталяції, деінсталяції, конфігурації, обслуговування та перевірки програмних та/або програмно-технічних засобів не відноситься до визначення програмної продукції.

Отже, звільнення від оподаткування ПДВ не поширюється на операції з постачання послуг у сфері інформатизації.

Щодо виникнення об’єкта роялті

Підпунктом 196.1.6 ст. 196 ПКУ передбачено, що не є об'єктом оподаткування операції, зокрема з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

При цьому пп. 14.1.225 ст. 14 ПКУ визначено, що роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інших аудіовізуальних творів, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

• як винагорода за використання комп'ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем");
• за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності, які втілені в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання;
• за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
• за передачу прав на об'єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об'єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України.

Відповідно до статті 1107 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності здійснюється, зокрема, на підставі ліцензійного договору.

За ліцензійним договором одна сторона (ліцензіар) надає другій стороні (ліцензіату) дозвіл на використання об'єкта права інтелектуальної власності (ліцензію) на умовах, визначених за взаємною згодою сторін з урахуванням вимог ЦКУ та іншого закону (частина перша ст. 1109 ЦКУ).

При цьому у ліцензійному договорі визначаються вид ліцензії, сфера використання об'єкта права інтелектуальної власності, а також інші умови, які сторони вважають за доцільне включити у договір (частина третя ст. 1109 ЦКУ).

Таким чином, якщо згідно з умовами ліцензійного договору передбачено надання ліцензіату права на використання програмного забезпечення без можливості продажу такого програмного забезпечення або здійснення відчуження в інший спосіб та/або умови використання не обмежені функціональним призначенням програмного забезпечення і його відтворення не обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем"), то отримання ліцензіаром платежу від ліцензіата як винагороди за надання вказаного права для цілей оподаткування ПДВ визначається як роялті, та відповідно така операція не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Якщо згідно з умовами ліцензійного договору передбачено надання ліцензіату права на використання програмного забезпечення з можливістю продажу такого програмного забезпечення або здійснення відчуження в інший спосіб, та/або умови використання обмежені функціональним призначенням такого програмного забезпечення і його відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем"), то отримання ліцензіаром платежу від ліцензіата як винагороди за надання вказаного права не буде вважатися роялті, та відповідно на таку операцію поширюватиметься режим звільнення від оподаткування ПДВ згідно з п. 26 1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Аналогічне роз’яснення надано Державною фіскальною службою України, від 26.05.2015 р. N 11049/6/99-99-19-03-02-15. Даний лист ДФС ТОВ може використовувати у своїй господарській діяльності.

Щодо питання наявності первинних документів

Пунктом 44.1 ст. 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податку зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами, визначеними першим абзацом цього пункту.

Згідно зі ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 року N 996-XIV (далі - Закон N 996) бухгалтерський облік являє собою процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень. Таким чином, визначення необхідності складу та деталізації первинних документів є процесом виявлення і реєстрації інформації про діяльність підприємства, тобто - веденням бухгалтерського обліку.

Відповідно до статті 8 Закону N 996 питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Разом з тим, частинами першою та другою ст. 9 Закон N 996 передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю й упорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні і зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов’язкові реквізити: назва документа; дату і місце складання; назва підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. N 88, первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов’язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.

Таким чином, міру деталізації змісту і обсягу господарської операції визначають особи, які відповідають за здійснення господарської операції і правильність її оформлення. При цьому така деталізація має забезпечити розкриття змісту господарської операції та ідентифікацію активів, зобов'язань, доходів або витрат, з нею пов'язаних.

Водночас зауважуємо, що надання будь-яких висновків щодо кожного конкретного випадку виникнення податкових взаємовідносин, у тому числі й тих, про які йдеться у листі, можливе за результатами аналізу документів та матеріалів, що дозволять ідентифікувати предмет запиту, тобто під час документальної перевірки господарської діяльності суб’єктів господарювання.

Джерело: http://www.profiwins.com.ua/uk/letter...