Определение базы налогообложения НДС при поставке услуг в рамках договоров комиссии

Статьей 1011 Гражданского кодекса Украины (далее - ГКУ) определено, что по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

При этом согласно статье 1013 ГКУ у комиссионера поставкой услуг считается также предоставление комиссионного услуги, за которую он получает плату (комиссионное вознаграждение).

В соответствии с подпунктами «а» и «б» пункта 185.1 статьи 185 раздела V Налогового кодекса Украины (далее - НКУ), объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции плательщиков налога по поставке товаров / услуг, место поставки которых в соответствии со статьей 186 раздела V НКУ находится на таможенной территории Украины.

Согласно подпункту «е» подпункта 14.1.191 пункта 14.1 статьи 14 раздела I НКУ поставкой товаров являются, передача товаров согласно договору, по которому уплачивается комиссия (вознаграждение) за продажу или покупку.

Под поставкой услуг понимается любая операция, не являющаяся поставкой товаров, или другая операция по передаче права на объекты интеллектуальной собственности и другие нематериальные активы или предоставления иных имущественных прав в отношении таких объектов права интеллектуальной собственности, а также предоставление услуг потребляемых в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности (подпункт 14.1.185 пункта 14.1 статьи 14 раздела V НКУ).

Порядок определения базы налогообложения в случае поставки товаров/услуг установлено статьей 188 раздела V НКУ, согласно пункту 188.1 статьи 188 раздела V НКУ которой база налогообложения операций по поставке товаров/услуг определяется исходя из их договорной стоимости с учетом общегосударственных налогов и сборов (кроме акцизного налога на реализацию субъектами хозяйствования розничной торговли подакцизных товаров, сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, справляется со стоимости услуг сотовой подвижной связи, налога на добавленную стоимость и акцизного налога на спирт этиловый, используемый производителями - субъектами хозяйствования для производства лекарственных средств, в том числе компонентов крови и произведенных из них препаратов (кроме лекарственных средств в виде бальзамов и эликсиров).

При этом база налогообложения операций по поставке товаров / услуг не может быть ниже цены приобретения таких товаров/услуг, база налогообложения операций по поставке самостоятельно изготовленных товаров/услуг не может быть ниже обычных цен, а база налогообложения операций по поставке необоротных активов не может быть ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухгалтерского учета, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляются такие операции (в случае отсутствия учета необоротных активов - вых одячы из обычной цены), за исключением:

• товаров (услуг), цены на которые подлежат государственному регулированию;
• газа, поставляемого для нужд населения.

В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, передаваемых налогоплательщику непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров / услуг.

Базой налогообложения для товаров / услуг, которые передаются / получаются в рамках договоров комиссии (консигнации), поручительства, доверительного управления, является стоимость поставки этих товаров, определенная в порядке, установленном статьей 188 раздела V НКУ.

Дата увеличения налоговых обязательств и налогового кредита плательщиков налога, осуществляющих поставку/получение товаров/услуг в рамках договоров комиссии (консигнации), поручительства, поручения, доверительного управления, других гражданско-правовых договоров и без права собственности на такие товары/услуги, определяется по правилам, установленным статьями 187 и 198 раздела V НКУ (пункт 185.4 статьи 189 раздела V НКУ).

Таким образом, поставки комиссионером услуг, связанных с исполнением договора комиссии, является объектом налогообложения НДС, если их место поставки находится на таможенной территории Украины.

Датой возникновения налоговых обязательств по поставке товаров/услуг в соответствии с пунктом 187.1 статьи 187 раздела V НКУ считается дата, приходящаяся на налоговый период, в течение которого происходит любое из событий, произошедшее ранее (первое событие):

• дата зачисления средств от покупателя/заказчика на банковский счет плательщика налога в оплату товаров / услуг, подлежащих поставке, а в случае поставки товаров / услуг за наличные - дата оприходования средств в кассе налогоплательщика, а при отсутствии таковой - дата инкассации наличности в банковском учреждении, обслуживающем налогоплательщика;
• дата отгрузки товаров, а для услуг - дата оформления документа, удостоверяющего факт поставки услуг плательщиком налога.

Согласно пункту 201.1 статьи 201 раздела V НКУ на дату возникновения налоговых обязательств налогоплательщик обязан составить налоговую накладную в электронной форме с соблюдением условия относительно регистрации в порядке, определенном законодательством, квалифицированного электронной подписи уполномоченного плательщиком лица и зарегистрировать ее в Едином реестре налоговых накладных (далее - ЕРНН) в установленный НКУ срок.

Налоговая накладная, составленная и зарегистрирована в ЕРНН налогоплательщиком, осуществляющим операции по поставке товаров / услуг, является для покупателя таких товаров/услуг основанием для начисления сумм налога, относящихся к налоговому кредиту (пункт 201.10 статьи 201 раздела V НКУ).

Следовательно, на дату первого события в соответствии с пунктом 187.1 статьи 187 раздела V НКУ комиссионер должен начислить налоговые обязательства по НДС исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии со статьей 188 раздела V НКУ (то есть с полной стоимости предоставленных комитентом услуг и стоимости своей комиссионной вознаграждения ), и составить и зарегистрировать в ЕРНН в установленный НКУ срок соответствующую налоговую накладную. Если комитент - неплательщик НДС, комиссионер не имеет оснований для формирования налогового кредита.

officevp.tax.gov.ua