Индексация платы за аренду частных земель: судебная практика

В ходе проверки плательщика налоговая выявила занижение начисленной арендной платы вследствие неприменения коэффициента индексации к нормативной денежной оценке (далее – НДО) земельного участка частной собственности, арендованного у физического лица. Это привело к занижению НДФЛ. Плательщик утверждал, что в договоре аренды земли стороны прописали, что арендная плата не индексируется. Не согласившись с вынесенным налоговым уведомлением-решением (далее – НУР), плательщик обжаловал его в суде. Однако суд стал на сторону налоговой и отказал в удовлетворении иска (решение Днепропетровского апелляционного административного суда от 12.12.17 г. по делу № 808/418/17).

Стороны спора: Истец – общество, Ответчик – объединенная ГНИ Главного управления ГФС в области.

Суть спора

В августе 2016 года специалисты Ответчика провели документальную плановую выездную проверку Истца по вопросам соблюдения законодательства относительно заключения трудового договора, оформления трудовых отношений с работниками, своевременности, достоверности, полноты начисления, удержания и уплаты в бюджет НДФЛ при выплате доходов в пользу налогоплательщиков-физлиц за период с 01.07.13 г. по 30.07.16 г., а также относительно правильности начисления, исчисления и уплаты ЕСВ за этот же период.

По результатам проверки был составлен акт, в котором указано на выявленные нарушения норм Налогового кодекса (далее – НК), а именно: занижение начисленной арендной платы на общую сумму 146 883 грн. из-за неприменения к НДО коэффициента 1,249, что привело к занижению НДФЛ с начисленной арендной платы за земельные паи за 2015 год на сумму 22 032,43 грн.

Ответчик считает, что, уплачивая физлицам арендную плату, Истец не увеличил ее на коэффициент индексации за предыдущий 2014 год (1,249), а следовательно, не доплатил НДФЛ, поскольку сумма, из которой начислялся этот налог, была ниже, чем должна была быть.

Истец, в свою очередь, считает, что арендные правоотношения зафиксированы сторонами в договоре аренды земли, которым прямо предусмотрено непроведение индексации, поэтому арендная плата, которая рассчитывалась исходя из НДО земельного участка, не подлежит индексации (см. «Индексация арендной платы»). То есть частные отношения решают по согласованию сторон, и налоговая никак не может на них влиять.

На основании акта проверки Ответчик принял обжалованное НУР, согласно которому Истцу определено денежное обязательство по НДФЛ.

Воспользовавшись своим правом на административное обжалование НУР, Истец подал жалобы в областное управление ГФС и ГФС. Но оба решения по ним приняты не в его пользу, и НУР оставлено без изменений.

Считая, что его права были нарушены, Истец обратился в суд с административным иском о признании противоправным и отмене НУР.

Решение суда

Решением Запорожского окружного административного суда от 18.07.17 г. в удовлетворении административного иска отказано. Постановлением Днепропетровского апелляционного административного суда от 12.12.17 г. апелляционная жалоба Истца оставлена без удовлетворения, а решение первой инстанции – без изменений.

Аргументы суда

1. Согласно ч. 1, 2 ст. 21 Закона от 06.10.98 г. № 161-XIV «Об аренде земли» (далее – Закон № 161) арендная плата за землю – это платеж, который арендатор вносит арендодателю за пользование земельным участком согласно договору аренды земли. Размер, условия и сроки внесения платы за аренду участка определяются с согласия сторон и фиксируются в договоре аренды (кроме сроков внесения арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, которые устанавливаются НК).

Плательщиками земельного налога являются землепользователи, а основанием для начисления арендной платы является договор аренды земельного участка (пп. 269.1.2, п. 288.1, 288.5 НК).

Для определения размера земельного налога и арендной платы применяется НДО земельных участков, которая подлежит индексации (ст. 289 НК).

Итак, суд указывает на то, что вопрос налогообложения регулируются не договором, а властными предписаниями со стороны государства путем принятия законодательных норм. Несмотря на то что размер арендной платы за землю является условием договора, арендная плата является платежом, размер которого устанавливается законодательными нормами, в частности НК.

2. Базой обложения земельным налогом является, в частности, НДО земельных участков с учетом коэффициента индексации, который определяется в порядке, установленном разд. ХІІІ НК (п. 271.1 НК).

Центральный орган исполнительной власти, реализующий государственную политику в сфере земельных отношений (Госгеокадастр), по индексу потребительских цен за предыдущий год ежегодно рассчитывает коэффициент индексации НДО земель. На этот коэффициент должна быть проиндексирована НДО сельхозугодий, земель населенных пунктов и других земель несельхозназначения по состоянию на 1 января текущего года (п. 289.2 НК).

Так, Госгеокадастр письмом от 11.01.16 г. № 6-28-0.22-201/2-16 проинформировал об индексации НДО земель за все годы, в том числе за 2014-й (по мнению Ответчика, именно за этот год и не проиндексирована НДО). Коэффициент индексации за 2014 год составлял 1,249. Судом установлено, что территориальное управление Госгеокадастра по месту расположения арендованного земельного участка официальным письмом уведомляло Истца о размере НДО пашни по состоянию на 01.01.15 г. и 01.01.16 г. с учетом коэффициента индексации. Поэтому Истцу было точно известно о наличии и необходимости применения этого коэффициента к НДО арендованного им земельного участка.

Суд пришел к выводу, что арендная плата за землю уплачивается исходя из НДО земли, которая подлежит индексации. Кроме того, индексация НДО земель влияет на размер арендной платы за пользование земельными участками, что, в свою очередь, влияет на размер надлежащих к уплате налогов.

3. Истец является налоговым агентом для физлиц, которым уплачивает плату за аренду земли согласно договорам аренды. На него как на налогового агента возложена обязанность по одновременной уплате физлицу дохода и перечислению в бюджет НДФЛ.

Итак, физлицу уплачивалась арендная плата в меньшем размере из-за неучета Истцом коэффициента индексации НДО и, как результат, была уменьшена сумма НДФЛ.

Таким образом, суд первой инстанции не поддержал доводы Истца и в удовлетворении иска отказал. Аналогичную позицию занял и апелляционный суд, который оставил без удовлетворения апелляционную жалобу Истца, а постановление суда первой инстанции – без изменений.

Выводы

Закон № 161 и НК обособляют правоотношения относительно аренды земель государственной/коммунальной и частной собственности. При аренде частных земель стороны имеют больше возможностей и прав для определения необходимых условий пользования земельным участком. Стороны по собственному усмотрению могут устанавливать размер арендной платы в денежной форме, исходя из НДО участка, или в фиксированной сумме. Впрочем, при установлении арендной платы в зависимости от НДО арендатор должен ежегодно индексировать НДО участка. И здесь никакое условие договора об отсутствии индексации не спасет.

Как видим, Истец действительно ошибся: рассчитывая арендную плату на основании НДО участка, он должен был ее проиндексировать. Этот нюанс стороны не могут проигнорировать, ведь это прямо предусмотрено НК. Впрочем, налоговая также очень настойчиво указывала на то, что условия договора аренды земельного участка противоречат нормам законодательства. Она не имеет полномочий вмешиваться в частные правоотношения сторон, а может только проверять правильность начисления и своевременность уплаты налогов (как раз это она и сделала). Инициировать пересмотр или уточнение условий частного договора имеют право его стороны, а в случае возникновения споров их будет решать суд.