Сумма НДС, которая подлежала перечислению на спецсчет, не является налоговым обязательством

Предприятие оштрафовали за несвоевременное перечисление средств на спецсчет в банке в период действия спецрежима, установленного ст. 209 Налогового кодекса (далее – НК). Действительно, сейчас фискалы систематически проводят камеральные проверки периода действия спецрежима на предмет правильности начисления НДС и перечисления его на спецсчет. В частности, налоговая начисляет штрафные санкции в случае выявления нарушения 10-дневного срока перечисления средств на спецсчет. Поэтому рассмотрим судебную практику по этому вопросу (постановление Львовского апелляционного административного суда от 20.12.17 г. по делу № 876/11097/17).

Стороны спора: Истец – сельскохозяйственное ООО, Ответчик – Главное управление ГФС в области.

Суть спора

Ответчик провел камеральную проверку своевременности уплаты Истцом сумм НДС, отраженных в специальных декларациях по НДС за май, июль и август 2015 года. По результатам проверки было принято два налоговых уведомления-решения (далее – НУР) от 22.08.17 г., которыми на Истца наложены штрафы в размере 8 363,20 грн. и 22 257,20 грн.

Налоговая выявила нарушение Истцом требований п. 57.1, 203.2, ст. 209 НК и п. 3 Порядка аккумулирования сельскохозяйственными предприятиями сумм налога на добавленную стоимость на спецсчетах, открытых в банках и/или органах, осуществляющих казначейское обслуживание бюджетных средств, утвержденного постановлением КМУ от 12.01.11 г. № 11 (далее – Порядок № 11), что повлекло за собой несвоевременную уплату согласованной суммы денежного обязательства: Истец нарушил предельные сроки перечисления средств на спецсчет.

Истец не согласился с мнением фискалов и решил обжаловать его в суде. Он считает, что в данной ситуации суммы НДС, отраженные в спецдекларациях, не подлежат уплате в бюджет, поэтому не являются денежным обязательством в понимании ст. 14 НК. Следовательно, штрафные санкции, предусмотренные п. 126.1 НК, не могут быть применены. Истец просит признать противоправными и отменить два НУР.

Суд первой инстанции согласился с доводами Истца и полностью удовлетворил административный иск. Ответчик не согласился с выводом суда и направил апелляционную жалобу.

Решение суда

Постановлением Волынского окружного административного суда от 10.10.17 г. по делу № 876/11097/17 административный иск удовлетворен. Постановлением Львовского апелляционного административного суда от 20.12.17 г. апелляционная жалоба Ответчика оставлена без удовлетворения, а решение первой инстанции – без изменений. Постановление апелляционного суда вступило в силу в момент его оглашения, то есть 20.12.17 г.

Аргументы суда

1. Согласно ст. 203 НК налоговая декларация подается за базовый отчетный период (календарный месяц) в течение 20 календарных дней (далее – к. д.) после окончания отчетного (налогового) месяца. А уплатить сумму налогового обязательства по представленной декларации плательщик должен самостоятельно в течение 10 к. д., следующих за последним днем представления декларации.

В ходе камеральной проверки Ответчик выявил нарушение Истцом предельного срока перечисления НДС на спецсчет (на 15, 16, 22, 33, 41-й день), то есть нарушение ст. 203 НК. Поэтому Истец подлежит привлечению к ответственности в виде штрафа, предусмотренного п. 126.1 НК.

Однако суд имеет иную точку зрения. Дело в том, что в период действия спецрежима сумма НДС, начисленная сельхозпредприятием на стоимость поставленных им товаров/услуг, не подлежала уплате в бюджет и полностью оставалась в распоряжении такого субъекта для возмещения сумм налога, уплаченных/начисленных поставщику на стоимость производственных факторов, за счет которых сформирован налоговый кредит, а при наличии остатка такой суммы налога – для других производственных целей (п. 209.2 НК).

Указанные суммы НДС аккумулировались сельхозпредприятиями на спецсчетах согласно Порядку № 11. То есть такие суммы не подлежали изъятию в госбюджет и использовались предприятием на собственные нужды, а начиная с 01.01.17 г. перечислялись на текущий счет такого предприятия.

Согласно пп. 14.1.39 НК денежным обязательством налогоплательщика является сумма средств, которую налогоплательщик должен уплатить в соответствующий бюджет как налоговое обязательство и/или штрафную санкцию, которая взимается с плательщика при нарушении им требований налогового и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, а также санкции при нарушении законодательства в сфере ВЭД.

Если налогоплательщик не уплачивает самостоятельно суммы определенного денежного обязательства в течение сроков, установленных НК, он привлекается к ответственности в виде штрафа в размере (п. 126.1 НК):

• 10 % погашенной суммы налогового долга – в случае задержки уплаты до 30 к. д. включительно, следующих за последним днем срока уплаты денежного обязательства;
• 20 % указанной суммы – в случае задержки более 30 к. д.

Однако, поскольку сумма НДС, которая должна быть уплачена (перечислена) на спецсчет, не подлежит уплате в бюджет, она не может считаться денежным обязательством согласно пп. 14.1.39 НК. Поэтому за несвоевременное перечисление средств на спецсчет к налогоплательщику, который находится на спецрежиме налогообложения в сфере сельского хозяйства, не могут быть применены штрафные санкции, установленные п. 126.1 НК.

Кроме того, Порядком № 11 предусмотрена ответственность сельхозпредприятия исключительно за нецелевое использование сумм НДС со спецсчета (абзац второй п. 4). То есть ни НК, ни Порядком № 11 не установлены штрафные санкции за несоблюдение плательщиком порядка/сроков перечисления средств на спецсчет.

2. Также суд подчеркнул, что применение штрафов нарушает право Истца мирно владеть своим имуществом, как это определено в Первом протоколе к Конвенции о защите прав и основных свобод человека от 20.03.52 г. (часть национального законодательства Украины по ст. 9 Конституции) (далее – Протокол 1 к Конвенции).

Даже Европейский суд по правам человека подчеркивает, что увеличение налогового обязательства лица по налогу безусловно является вмешательством в его имущественные права, которые гарантируются ст. 1 Протокола 1 Конвенции. Такое вмешательство признается, только когда оно осуществлено на условиях, предусмотренных законом. Какие-либо действия, направленные на лишение лица его имущества, являются незаконными, если контролирующие органы действуют не в соответствии с законом (п. 49 дела «Щёкин против Украины»).

Поэтому суды первой и второй инстанций делают единодушные выводы, что сумма НДС, подлежащая уплате (перечислению) на спецсчет, не считается денежным обязательством согласно пп. 14.1.39 НК. Поэтому к налогоплательщику, который находится на спецрежиме в сфере сельского хозяйства, не могут быть применены штрафные санкции на основании п. 126.1 НК.

Таким образом, апелляционный суд согласился с позицией суда первой инстанции и принял решение признать противоправными и отменить два НУР от 22.08.17 г.

Выводы

Судебная практика по этому вопросу еще не совсем устоялась. Но изложенная выше позиция суда не может не радовать. Аналогичными этому являются постановления Днепропетровского апелляционного административного суда от 06.03.18 г. по делу № 808/2516/17, Киевского апелляционного административного суда от 04.04.17 г. по делу № 823/1306/16, Запорожского окружного административного суда от 24.10.17 г. по делу № 808/2516/17. Впрочем, каждая ситуация нуждается в тщательном изучении. Поэтому при желании сельхозпредприятия обжаловать в суде подобное НУР к делу следует привлечь опытного адвоката по налоговым спорам.