Требования к информации в финотчетности, составленной по МСФО

С учетом того что основной целью финансовой отчетности является предоставление информации заинтересованным пользователям, важное значение приобретает определение требований МСФО к информации, которая должна быть отражена в финотчетности, с точки зрения обеспечения ее полезности. В этой консультации рассмотрим, каких требований следует придерживаться при составлении финансовой отчетности, чтобы она соответствовала МСФО.

Качественные характеристики финансовой информации

Финансовая отчетность, которая составляется субъектами хозяйствования, должна соответствовать качественным характеристикам финотчетности. Те, кто при составлении финотчетности применяет МСФО, должны руководствоваться Концептуальной основой финансовой отчетности, которая размещена в открытом доступе на сайте www.msfz.minfin.gov.ua.

Характеристики полезной финансовой информации делят на две группы:

• основополагающие качественные характеристики, которым обязательно должна соответствовать информация, которая содержится в отчетности. Согласно п. ЯХ4 разд. 3 Концептуальной основы к ним относятся уместность и правдивое представление;
• усиливающие характеристики, которые улучшают полезность информации. В соответствии с п. ЯХ19-ЯХ34 разд. 3 Концептуальной основы они включают сопоставимость, возможность проверки, своевременность и понятность. Применение этих характеристик важно, но не должно вступать в конфликт с основополагающими характеристиками.

Обращаем внимание: Концептуальная основа финотчетности не входит в состав МСФО, поэтому в случае несоответствия норм Концептуальной основы требованиям отдельного МСФО предприятию следует руководствоваться именно МСФО, поскольку они имеют приоритетное значение.

Основополагаюшие качественные характеристики

Рассмотрим порядок применения основополагающих качественных характеристик финансовой отчетности.

1. Уместность. Отчетность является уместной, если информация, которая содержится в ней, может повлиять на решения, которые принимают пользователи. Важный нюанс: необходимо определить информационные потребности разных групп пользователей. Признаками уместности финотчетности являются:

• существенность. Этот аспект уместности основывается на характере или величине (или и характере, и величине) статей, которых касается информация в контексте финансового отчета отдельного субъекта хозяйствования. Информация является существенной, если ее отсутствие или неправильное представление может повлиять на решение пользователей;
• подтверждающая ценность. Информация должна обеспечивать возможность реакции (подтверждать или изменять) на предварительные оценки;
• предполагаемая ценность. Информацию можно использовать в качестве входных данных для процессов, которые используются для прогнозирования будущих доходов.

Например, отражение в финотчетности информации о доходах, расходах, прибыли предприятия свидетельствует о ее уместности, в частности в части того, что на ее основе можно спрогнозировать будущие финансовые результаты деятельности.

2. Правдивое представление. Информация должна правдиво раскрывать явления, для отражения которых она предназначена. Характеристиками правдивого представления являются:

• полнота. Информация необходима пользователю для того, чтобы понять описываемое явление, включая все необходимые комментарии и объяснения. Важный нюанс: увеличение объема информации делает ее непонятной;
• нейтральность, то есть непредвзятость. Финансовая отчетность не будет нейтральной, если самим подбором или представлением информации она влияет на принятие решения или формирование суждения с целью достижения запланированного результата;
• отсутствие ошибок не означает точность всех показателей. Даже при отсутствии ошибок в расчетах предварительной оценки и вероятности в дальнейшем может оказаться, что расчет вероятности на практике не подтвердился.

Например, раскрытие в Примечаниях к финотчетности информации о том, что у предприятия могут возникнуть финансовые обязательства по налогам и платежам или штрафным санкциям в связи с участием субъекта хозяйствования в судебном процессе, несмотря на то что на дату составления отчетности судебный процесс не закончился и такие обязательства не признавались в бухгалтерском учете, характеризует правдивое и полное представление информации.

При соблюдении основополагающих качественных характеристик финансовой информации стоит учитывать интересы внешних пользователей относительно соотношения уместности информации и ее полноты, поскольку раскрытие значительного объема информации о деятельности предприятия, в частности в Примечаниях к финотчетности, не всегда является уместным для ее пользователей, если такая информация не является существенной.

Усиливающие качетсвенные характеристики

Рассмотрим подробнее, как применяются усиливающие качественные характеристики финансовой информации.

1. Сопоставимость – это качественная характеристика, которая дает возможность пользователям идентифицировать и понять подобия статей и отличия между ними. Пользователи должны иметь возможность:

• сопоставлять отчетность предприятия за разные периоды, чтобы определять тенденции его финансового положения и результатов деятельности;
• сравнивать отчетность разных предприятий для принятия правильных управленческих решений.

Важный нюанс: основная проблема заключается в том, что разные предприятия могут применять разную учетную политику.

2. Возможность проверки означает, что разные проинформированные и независимые наблюдатели могут достичь консенсуса (необязательно полного согласия) в вопросе о том, что конкретные данные поданы правдиво.

3. Своевременность означает возможность для лиц, которые принимают решения, вовремя получить информацию, которая может повлиять на их решения. Полезность информации, которая содержится в финотчетности, со временем снижается. Поэтому отчетность следует публиковать как можно быстрее по окончании отчетного периода.

Важный нюанс: существует противоречие между этим критерием и критерием надежности, которое заключается в том, что сокращенные сроки подготовки отчетности увеличивают вероятность неточности расчетов и оценок, а следовательно, снижают степень их надежности.

4. Понятность. Классификация, характер и представление информации ясно и сжато делают ее понятной для подготовленного пользователя.

Следует заметить, что при оценке понятности отчетности необходимо учитывать, что ее пользователи могут иметь разные уровни подготовки в отрасли бухгалтерского учета. Кроме того, сложность некоторых хозяйственных операций требует применения профессионального бухгалтерского суждения для адекватного раскрытия информации и достижения ее понимания.

Примером соблюдения усиливающих качественных характеристик является приведение в финотчетности информации об активах, обязательствах, доходах и расходах в период их фактического признания, как того требуют МСФО, соблюдение требований МСФО относительно разграничения активов и обязательств на текущие и нетекущие, что делает такую информацию своевременной и понятной пользователям.

Применение указанных характеристик информации согласно Концептуальной основе предусматривает, что они не могут сделать полезной информацию, которая является неуместной или представлена неправдиво.

Проблемы при применении характеристик

При применении качественных характеристик финансовой информации, предусмотренных Концептуальной основой финотчетности, субъект хозяйствования может столкнуться с проблемой соотношения между предоставлением уместной информации в части ее подтверждающей и предполагаемой ценности и раскрытием информации, которая составляет коммерческую тайну предприятия. В этом случае предприятию необходимо закрепить в распорядительном документе перечень сведений, которые являются коммерческой тайной, а также тех, которые не подлежат разглашению и раскрытию в Примечаниях к финансовой отчетности.

Еще одним проблемным вопросом может стать соблюдение такой качественной характеристики, как сопоставимость информации при изменении предприятием учетной политики, если ее ретроспективное применение невозможно. При этих обстоятельствах информация, раскрытая в финансовой отчетности за разные периоды, теряет свою сопоставимость.

Проверить финотчетность на ее соответствие качественным характеристикам, в частности в части ее понятности, могут владельцы, директор и другой управленческий персонал, а на предмет уместности, достоверности (правдивого представления) и сопоставимости – субъект аудиторской деятельности.

Требования МСБУ (IAS) 1 к информации

В МСБУ (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» определены общие характеристики, которым должна отвечать финотчетность, составленная по МСФО. К ним отнесены:

1. Достоверное представление в финотчетности информации о финансовом состоянии, финансовых результатах деятельности и денежных потоках субъекта хозяйствования, а также соответствии отчетности МСФО. Заметим, что субъект хозяйствования не может заявлять о соответствии финотчетности МСФО, если при ее составлении не соблюдены все требования международных стандартов. При этом стандартом предусмотрена возможность несоблюдения требований МСФО, если соответствие требованиям МСФО будет вводить в заблуждение пользователей и будет противоречить цели финансовой отчетности, а принятая концептуальная основа не запрещает такого отклонения. При этом управленческий персонал предоставляет объяс­нения в объеме, предусмотренном п. 20 и 21 МСБУ (IAS) 1.

2. Непрерывность как оценку способности предприятия продолжать свою деятельность на непрерывной основе. Непрерывность может быть достигнута, если управленческий персонал не намеревается ликвидировать предприятие, прекратить его деятельность или не имеет никакой другой альтернативы таким мерам.

При наличии сомнений относительно возможности продолжения предприятием своей деятельности на непрерывной основе международный стандарт требует раскрытия в отчетности (в Примечаниях к финотчетности) информации о такой неопределенности (п. 25, 26 МСБУ (IAS) 1).

3. Принцип начисления. Составление финансовой отчетности (кроме информации о движении денежных средств) по принципу начисления предусматривает признание активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов при условии, что они соответствуют критериям признания, установленным Концептуальной основой финотчетности (п. 27, 28 МСБУ (IAS) 1).

4. Существенность. Субъект хозяйствования отдельно подает в финотчетности каждый существенный класс подобных статей (статей отличающегося характера или функций) и объединяет в группы несущественные статьи.

Обращаем внимание: статья может быть несущественной для ее отдельного представления в финансовых отчетах, но иметь достаточный уровень существенности для отдельного раскрытия в Примечаниях к финотчетности (п. 29–31 МСБУ (IAS) 1).

5. Запрещение свертывания в финотчетности активов, обязательств, доходов и расходов, за исключением случаев, когда этого требует или разрешает МСФО (п. 32–35 МСБУ (IAS) 1). При этом в отчетности отражаются активы за вычетом резервов. Например, отражение в Отчете о финансовом состоянии дебиторской задолженности по чистой реализационной стоимости, то есть за вычетом сомнительных долгов, не считается свертыванием согласно МСФО.

6. Частота представления полного комплекта финотчетности (включая сравнительную информацию) как минимум ежегодно.

Если субъект хозяйствования представляет финотчетность чаще или реже, МСФО требует также раскрыть (кроме периода, который охватывается финотчетностью) информацию о причинах использования другого периода и объяснить, почему суммы, приведенные в финотчетности, не являются полностью сопоставимыми (п. 36 МСБУ 1).

7. Представление в финансовой отчетности сравнительной информации как минимум за предыдущий отчетный период относительно сумм по всем статьям, раскрытым в финотчетности текущего периода. Если субъект хозяйствования применяет избранную учетную политику ретроспективно, или проводит ретроспективный перерасчет статей финотчетности, или осуществляет переклассификацию статей финотчетности, сравнительная информация приводится как минимум за два предыдущих отчетных периода. Это, в свою очередь, предусматривает (п. 38–44 МСБУ (IAS) 1):

• составление и представление отчетов о финансовом состоянии на конец текущего периода;
• на конец предыдущего периода, который является началом текущего периода;
• на начало первого из представленных периодов.

8. Последовательность представления и классификации статей в финотчетности от одного отчетного периода до другого. Последовательность представления может быть изменена, если этого требует МСФО или другое представление или классификация будет более уместной для пользователей отчетности при принятии управленческих решений (п. 45, 46 МСБУ (IAS) 1).

Другие требования

Концептуальной основой финотчетности определены требования к признанию (то есть включение в статьи финотчетности) отдельных элементов финансовых отчетов (активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов).

Эти требования означают, что статья может быть признана в финотчетности при условии, что она соответствует определению отдельного элемента отчета, если есть вероятность поступления или выбытия любой экономической выгоды для предприятия, связанной с этой статьей, и стоимость статьи может быть достоверно определена.

Анализируя соответствие статьи финансовой отчетности этим критериям, не забывайте об установленном приказом об учетной политике уровне существенности для отдельной статьи или отдельного отчета, если статья имеет характеристики отдельного элемента финансовых отчетов.

Например, актив как контролируемый ресурс в результате прошлых событий, от которого субъект хозяйствования ожидает получения будущих экономических выгод, не соответствует критериям его признания в финансовых отчетах. Следовательно, его содержание следует раскрыть в Примечаниях к финансовой отчетности, если информация об этом активе является уместной для пользователей при осуществлении оценки финансового состояния и результатов деятельности.

Концептуальная основа финотчетности определяет также стоимостное ограничение на полезную финансовую отчетность, которое касается необходимости оценки того, могут ли выгоды, связанные с представлением в отчетности определенной информации, оправдать расходы, понесенные для предоставления и использования такой информации.

ВЫВОДЫ

Финансовая отчетность, составленная предприятием согласно требованиям МСФО, должна соответствовать основополагающим и усиливающим качественным характеристикам, определенным Концептуальной основой финансовой отчетности, и требованиям к финотчетности, предусмотренным МСБУ (IAS) 1. При этом следует помнить, что финотчетность соответствует требованиям МСФО при условии, что при ее составлении и раскрытии соответствующей информации соблюдены требования МСФО относительно всех существенных статей такой отчетности.