Гибель посевов: оформление, учет и налогообложение

Для кого эта статья: для тех сельхозпредприятий, у которых частично или полностью погибли посевы зерновых или других сельскохозяйственных культур.

Документальное оформление

Прежде всего руководитель сельхозпредприятия должен издать приказ о создании комиссии по обследованию посевов. В приказе указывается состав комиссии, ее обязанности и полномочия. В состав комиссии, как правило, включается специалист по объекту исследования (например, агроном сельхозпредприятия), руководитель хозяйства или производственного подразделения, представители управления сельского хозяйства и продовольствия райгосадминистрации и сельского совета и т. п.

Если посевы погибли на значительной территории, то к работе комиссии привлекают еще и представителя территориальных органов госслужбы по чрезвычайным ситуациям. А в случае гибели посевов, которые были застрахованы, в состав комиссии необходимо включить представителя страховой компании.

Комиссия осматривает посевы, оценивает их состояние и выясняет причины гибели, после чего разрабатывает предложения по их дальнейшему использованию и принятию дополнительных технологических мер. Результаты деятельности комиссии оформляются актом обследования и списания погибших посевов (далее – Акт) произвольной формы (действующим законодательством форма такого акта не утверждена), который подписывается всеми членами комиссии и утверждается руководителем.

Указанный Акт должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, приведенные в ст. 9 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», а также: состав комиссии, обследовавшей посевы; координаты поля или его номер; данные о виде погибшей культуры; площадь, на которой погибли посевы; степень их гибели (полная или частичная); рекомендации по дальнейшим действиям (см. образец 1 в конце консультации). К акту целесообразно приложить фотографии поля, справку центра гидрометеорологии и т. п.

Бухгалтерский учет

Согласно п. 8.2 Методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденных приказом Минагрополитики от 18.05.01 г. № 132 (далее – Методрекомендации № 132), расходы на обработку площадей, на которых полностью погиб урожай в результате стихийного бедствия, списываются (Дт 977 – Кт 23).

Однако если поле, на котором погибли посевы, пересевается, то расходы следует разделить на две группы:

• повторяемые расходы – это те расходы, которые были понесены сельхозпредприятием в целях получения урожая и которые необходимо понести опять, чтобы вместо погибших посевов вырастить новую поросль и получить урожай. К таким расходам, в частности, относятся: стоимость семян, расходы на предпосевную обработку почвы, сев и другие работы, которые выполняются повторно при пересеве площадей под погибшими культурами;
• неповторяемые расходы – это расходы, в повторном осуществлении которых нет необходимости для того, чтобы получить урожай. Примером таких расходов являются расходы на лущение стерни, стоимость удобрений и расходы на их внесение и т. п., которые списываются в разрезе статей на пересеянную культуру.

Итак, в случае пересева площадей, на которых погибли посевы, сельхозпредприятие должно в Дт субсчета 977 с Кт счета 23 списать только повторяемые расходы. Неповторяемые расходы списываются с Кт счета 23 в Дт счета 23 в разрезе аналитических статей на пересеянную культуру.

Оформить приведенное распределение можно бухгалтерской справкой или актом, которые составляются в произвольной форме (см. образец 2 в конце консультации).

Если посевы на поле погибли частично и сельхозпредприятием принято решение не проводить пересев другой культуры, а продолжить выращивание уже высеянной культуры, то считаем, что в таком случае списывать расходы не нужно. Такие расходы целесообразно оставить в составе себестоимости урожая, который будет собран с такого поля.

Последствия по НДС

Исчисление суммы налоговых обязательств

Согласно п. 198.5 Налогового кодекса (далее – НК) налогоплательщик обязан начислить налоговые обязательства исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с п. 189.1 НК, составить не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода и зарегистрировать в Едином реестре налоговых накладных (далее – ЕРНН) сводную налоговую накладную по товарам/услугам, необоротным активам (для товаров/услуг, необоротных активов, приобретенных или произведенных до 01.07.15 г. – если во время такого приобретения или производства суммы НДС были включены в состав налогового кредита), в случае если такие товары/услуги, необоротные активы предназначаются для их использования или начинают использоваться, в частности:

• в операциях, осуществляемых в пределах баланса налогоплательщика, в том числе передача для непроизводственного использования;
• операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

Утверждение, что расходы, понесенные на выращивание погибших посевов, не связаны с хозяйственной деятельностью, довольно спорное. Ведь сельхозпредприятие засеяло поля и имело намерение собрать урожай, а гибель посевов произошла по не зависящим от сельхозпредприятия причинам. Однако налоговики (ОИР, категория 101.24) настаивают на том, чтобы указанные расходы рассматривать именно как использованные в нехозяйственной деятельности, ведь из погибших посевов уже не будет собран урожай и соответственно не появится доход от реализации сельхозпродукции.

Для тех сельхозпредприятий, которые не хотят спорить с налоговиками (в т. ч. даже в судах), предлагаем все же начислить налоговые обязательства в соответствии с вышеприведенной нормой п. 198.5 НК.

Следует обратить внимание: начисление налоговых обязательств (условную продажу) следует осуществлять только касательно повторяемых расходов, да и то не всех, а только тех, по которым был сформирован налоговый кредит. То есть товары (услуги), которые входят в повторяемые расходы, но были приобретены без НДС (в частности, у неплательщиков НДС) условно «продавать» не нужно, ведь при их приобретении не был сформирован налоговый кредит. Не подлежат условной продаже и расходы на заработную плату, амортизацию и т. п., поскольку они не связаны с приобретением товаров и услуг и не содержат НДС. Для правильного определения суммы НДС, которая подлежит начислению, рекомендуем оформить бухгалтерскую справку (см. образец 3 в конце консультации).

Налоговая накладная и отчетность

Согласно п. 11 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина от 31.12.15 г. № 1307 (далее – Порядок № 1307), в случае начисления налоговых обязательств в соответствии с п. 198.5 НК налогоплательщик составляет отдельные сводные НН по товарам/услугам, необоротным активам, которые предназначаются для их использования/начинают использоваться, в частности, в операциях, которые не являются хозяйственной деятельностью налогоплательщика. Такие сводные НН составляются не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода.

В таких сводных НН в графе «Получатель (покупатель)» налогоплательщик указывает свое наименование (Ф. И. О.), в строке «Индивидуальный налоговый номер получателя (покупателя)» проставляется условный ИНН «600000000000», а в верхней левой части указывается тип причины – «13 – Составлена в связи с использованием производственных или непроизводственных средств, прочих товаров/услуг не в хозяйственной деятельности)».

В п. 16 Порядка № 1307 отмечено, что в случае составления сводных НН, особенности заполнения которых изложены в п. 11 данного Порядка, в графе 2 «номенклатура товаров (услуг)» указываются даты составления и порядковые номера налоговых накладных, составленных на такого налогоплательщика при поставке ему товаров/услуг, необоротных активов, по которым он определяет налоговые обязательства в соответствии с п. 198.5 НК. В таком случае в графе 6 следует указать «1», а в графах 7 и 10 (показатели в них будут одинаковыми) – общий объем поставки без НДС (или его часть, если для выращивания погибших посевов был использован не весь приобретенный товар (услуга)). В графе 8 указывается – «20» (код ставки налогообложения – 20 %).

Следует обратить внимание: номер такой НН следует проставлять без «/2», поскольку отражаться она будет в общей декларации по НДС. Это связано с тем, что согласно п. 3 разд. V Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Минфина от 28.01.16 г. № 21, строки 4.1, 4.2 (предусмотренные для отражения налогового обязательства, которое начисляется, в частности, согласно п. 198.5 НК) могут заполняться только в общей декларации по НДС (0110).

В то же время на эту же сумму можно увеличить налоговый кредит общей декларации по НДС. А именно: в строке 13 спецрежимной декларации и в строке 8 таблицы 1 приложения 10 к этой декларации следует указать соответствующую сумму НДС (по данным Образца 3 – 35 400 грн.) со знаком «–», а в этой же строке общей декларации – со знаком «+».

В итоге в спецрежимной декларации по НДС будет уменьшен налоговый кредит (что, собственно, и должно было произойти), а в общей декларации по НДС будут отражены одинаковые суммы и налогового обязательства, и налогового кредита.

Следует отметить, что такой способ отражения операций по условной поставки сельхозпредприятиями – спецрежимщиками ничем не регламентирован (то есть не прописан ни в одном нормативном документе), но именно так рекомендует ее отражать специалист ГФС (см. ответ в статье «Как сельхозпредприятию-спецрежимщику отразить «условную продажу» в отчетности по НДС?»).

Операцию по списанию погибших посевов (или их части) сельхозпредприятиям приходится проводить, к сожалению, едва ли не ежегодно. Процедура такого списания не изменилась, за исключением его отражения в отчетности по НДС. Это связано с изменением с 01.01.16 г. порядка применения спецрежима и формы декларации по НДС. Если в прошлые годы операция по условной продаже отражалась в спецрежимной декларации по НДС, то в 2016 году ее следует отражать в общей декларации с одновременным переносом налогового кредита.