Виходячи з нових вимог національних положень(стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі (далі - НП(С)БОДС) майже всі бюджетні установи стикнуться з необхідністю визначати ліквідаційну вартість необоротних активів, залишкова вартість яких дорівнює «0», а також із подальшими процедурами визначення нової дооціненої вартості, відображення її в бухгалтерському обліку та звітності тощо.

Які організаційні заходи мають передувати цьому процесу в бюджетній установі, як відображати й на підставі чого в бухгалтерському обліку такі операції?

На ці питання нададуть відповідь спеціалісти UTEKA

ЗАПИТАННЯ: Найбільш поширеною в діяльності бюджетних установ є така ситуація. Бюджетна установа продовжує користуватися необоротними активами, залишкова вартість, яких дорівнює «0». Бюджетних асигнувань для здійснення переоцінки в кошторисі немає і на наступний бюджетний рік не передбачається у зв’язку із прийнятими урядом рішеннями щодо економії бюджетних коштів. При цьому відповідно до вимог НП(С)БОДС на повністю замортизований об’єкт обов’язково має встановлюватися ліквідаційна вартість. Чи змінюється при цьому первинна (переоцінена) вартість необоротних активів? Чи слід установлювати нові строки корисного використання необоротних активів і нараховувати амортизацію?

ВІДПОВІДЬ: З точки зору (НП(С)БОДС, а також міжнародних стандартів фінансової звітності, ситуація з нульовою залишковою вартістю необоротних активів неприпустима, оскільки актив не може бути визнаний, якщо немає надійної оцінки його вартості . Залежно від стану необоротних активів, залишкова вартість яких дорівнює «0», зазначена ситуація потребує управлінського рішення щодо:

• або списання за наявності законних підстав для цього (невідповідності критеріям визнання об’єкта обліку, з інших законних причин);
•  або подальшої експлуатації за рахунок: а) поліпшення об’єкта основних засобів (реконструкції (реставрації), модернізації, добудови, дообладнання) і, як наслідок, збільшення первісної (переоціненої) вартості; б) здійснення переоцінки основних засобів; в) визначення обов’язково ліквідаційної вартості, коли неможливо за наявності законних підстав здійснити поліпшення або переоцінку об’єкта обліку.

Зважаючи нашої ситуації стосується останній варіант (бюджетна установа через відсутність бюджетних асигнувань не має можливості здійснити переоцінку необоротних активів або їх покращити), покроковий алгоритм дій з метою реалізації законодавчої бази щодо визначення нової вартості об’єкта необоротних активів, залишкова вартість якого дорівнює«0», за таких обставин буде таким:

1.Визначення всіх об’єктів необоротних активів, залишкова вартість яких дорівнює «0».

Зазначений факт установлюється й підтверджується при здійсненні інвентаризації. Комісією визначаються активи, які придатні та непридатні для експлуатації, у тому числі й ті, залишкова вартість яких дорівнює «0».

Наприклад, на основні засоби, які не придатні до експлуатації і не підлягають відновленню, складається окремий інвентаризаційний опис із зазначенням часу введення в експлуатацію та причин, що довели до стану непридатності ці об’єкти. Списання таких об’єктів проводиться в порядку, установленому законодавством (п.1.8 розд.ІІІ наказу Мінфіну від 02.09.14 р. № 879, далі – Наказ № 879).

У разі виявлення придатних для використання об'єктів ОЗ, залишкова вартість яких дорівнює нулю, інвентаризаційна комісія (робоча інвентаризаційна комісія) передає відповідні матеріали (можливо, окремий інвентаризаційний опис та проект розпорядчого документа. – пропозиція автора) керівникові підприємства (п. 1.4 розд.ІІІ Наказу № 879). Виходячи з вимог Наказу № 879 (останнє речення п. 1 розд. ІV ), установи можуть додавати до висновків щодо результатів інвентаризації (протоколів) іншу інформацію, яка є суттєвою для прийняття рішень щодо визнання та оцінки активів, і розкривати відповідну інформацію у фінансовій звітності. Тобто керівник на підставі переданих матеріалів, у яких мають бути наведені доводи щодо відповідності конкретного об’єкта критеріям активу (основних засобів), що може продовжувати експлуатуватися, приймає рішення щодо подальшої його експлуатації.

В Інвентаризаційному описі необоротних активів» у графі 14 (наказ Мінфіну від 17.06.15 року) бухгалтерська служба має відобразити суму зносу (накопиченої амортизації). У нашій ситуації сума зносу (накопиченої амортизації) має дорівнювати первісній (переоціненій) вартості або ліквідаційній вартості (якщо вона встановлювалася при введенні об’єкта в експлуатацію).

2. Здійснення організаційних заходів стосовно визначення нової (дооціненої) вартості необоротних активів.

Спочатку комісією визначається, чи встановлювалася ліквідаційна вартість об’єкта в момент його введення в експлуатацію або згодом - у ході його експлуатації. У більшості випадків, ураховуючи відсутність такої вимоги до 2015 року, бюджетні установи не встановлювали ліквідаційної вартості для необоротних об’єктів. Тому, маючи значний їх обсяг зі 100%-вим зносом, та за відсутності можливості переоцінити або покращити якісні показники об’єкта, виникли запитання щодо процедури визначення ліквідаційної вартості та її впливу на вартість об’єкта, необхідності подальшого нарахування амортизації, визначення строку корисного використання.

Відповідно до законодавства ліквідаційна вартість може визначатися комісією бюджетної установи на її власний розсуд і є очікуваною сумою, яку в майбутньому, після закінчення строку корисного використання (експлуатації) об’єкта зможе отримати бюджетна установа, за вирахуванням витрат, пов’язаних з його продажем або ліквідацією (п. 1 розд. V доповнено абзацом згідно з наказом Мінфіну від 25.09.15 р. № 840).

Установлення ліквідаційної вартості і надалі – нової, збільшеної вартості конкретного об’єкта має бути оформлене первинним документом у законний спосіб, тобто з наявністю всіх обов’язкових реквізитів, визначених ст. 9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

 У листі Мінфіну від 07.04.15 р. № 31-11420-07-5\12145 надано таке роз’яснення: «… у разі якщо залишкова вартість об'єкта основних засобів, який продовжує використовуватись, дорівнює нулю, а визначити справедливу вартість неможливо або недоцільно, для такого об'єкта визначається ліквідаційна вартість, на суму якої збільшується його первісна вартість. При цьому вартість цього об'єкта, яка амортизується, дорівнює нулю».

 Зазначена позиція знайшла своє відображення також у п. 1.28 розд. 1 Типової кореспонденції субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов’язаннями бюджетних установ (додаток 2 до Плану рахунків бюджетних установ), а саме: збільшується первинна (переоцінена) вартість необоротних активів і фонду в необоротних активах на суму визначеної комісією ліквідаційної вартості ( Д-т 101-122, К-т 401). При цьому згідно зі змінами, унесеними наказом Мінфіну від 25.09.15 р. № 840 до Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку для суб’єктів державного сектора, установлено, що визначення ліквідаційної вартості не є переоцінкою (зокрема, основних засобів, - абзац третій 3 п. 4 розд.VІІ зазначених Методрекомендацій)

 ПРИКЛАД

Прийнято рішення про подальше експлуатування об’єкта основних засобів групи «машини та обладнання», первісна вартість якого дорівнює 10 тис. грн., з нульовою залишковою вартістю, тобто знос (амортизація) дорівнює 10 тис.грн..

За результатами такого управлінського рішення керівника установи комісією встановлено ліквідаційну вартість об’єкта в сумі 6 тис. грн.

Отже, нова вартість об’єкта ОЗ дорівнює 16 тис.грн (10 тис. грн. + 6 тис. грн).

Вартість, що амортизується, дорівнює 10 тис.грн (16 тис.грн – 6 тис.грн.).

Нарахований знос (амортизація) становить 10 тис. грн.

Залишкова вартість дорівнює ліквідаційній вартості, тобто 6 тис. грн. (16 тис.грн – 10 тис. грн).

Таким чином, бюджетна установа, яка продовжує користуватися об’єктом необоротних активів, залишкова вартість якого дорівнює «0», має підстави вважати, що, визначивши ліквідаційну вартість, вона не отримує «нового» об’єкта необоротних активів із кращими якісними характеристиками. Тому вона не повинна продовжувати нараховувати амортизацію і встановлювати (або продовжувати) строки корисного використання об’єкта. Тобто визначення ліквідаційної вартості конкретного об’єкта не змінює його вартості, що вже замортизована, і не є переоцінкою.

Залишкова вартість об’єкта за таких умов дорівнюватиме ліквідаційній вартості, що відповідає вимогам законодавства.

При цьому бюджетна установа в разі можливості повинна забо дійснити переоцінку об’єкта, або покращити його якісні показники.