Услуги по доступу к системе онлайн-сервиса дистанционного обучения

Если под предоставлением такого доступа понимается доступ, воспользовавшись которым покупатель получает исключительное право на поиск, обработку и получение (загрузка) информации и другие аналогичные действия, без фактической поставки покупателю программной продукции (ее копии) или без предоставления права на использование программной продукции, то операция общества по предоставлению такого доступа подлежит обложению НДС по ставке 20 процентов.

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 05.10.2020 р. № 4128/ІПК/99-00-05-06-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення, щодо оподаткування податком на додану вартість послуги з надання доступу до системи онлайн-сервісу дистанційного навчання та тестування на митній території України через мережу Інтернет та реєстрації особи як платника ПДВ та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство планує надавати кінцевим споживачам послуги з доступу до системи онлайн-сервісу дистанційного навчання та тестування на митній території України через мережу Інтернет. Виключне майнове право на вищевказану програмну продукцію належить Товариству на підставі ліцензійного договору, укладеного з власником авторського права на дану програмну продукцію. При цьому, Товариство не зареєстроване як платник податку на додану вартість.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до статті 418 ЦКУ право інтелектуальноївласності - це право особи на результат інтелектуальної, творчоїдіяльностіабо на іншийоб’єкт права інтелектуальноївласності, визначений ЦКУ та іншим законом. Право інтелектуальноївласностістановлятьособистінемайнові права інтелектуальноївласності та (або) майнові права інтелектуальноївласності, змістякихщодопевнихоб’єктів права інтелектуальноївласностівизначається ЦКУ та іншим законом.

Згідно з частиноюпершоюстатті 420 та частиноюпершоюстатті 433ЦКУ до об’єктів права інтелектуальноївласності, зокрема, належать комп’ютерніпрограми.

Правила та умовирозпоряджаннямайновими правами інтелектуальноївласності (утомучислівикористанняоб’єкта права інтелектуальноївласності) визначеноГлавою 75 ЦКУ.

Статтею 1107 ЦКУ визначено, щорозпоряджаннямайновими правами інтелектуальноївласностіможездійснюватись на підставі таких договорів:

1) ліцензія на використанняоб’єкта права інтелектуальноївласності;

2) ліцензійнийдоговір;

3) договір про створення за замовленням і використанняоб’єкта права інтелектуальноївласності;

4) договір про переданнявиключнихмайнових прав інтелектуальноївласності;

5) іншийдоговірщодорозпоряджаннямайновими правами інтелектуальноївласності.

Договірщодорозпоряджаннямайновими правами інтелектуальноївласностіукладається у письмовійформі.

У разі недодержання письмової форми договору щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності такий договір є нікчемним.

Надання права на використання комп’ютерної програми в певній обмеженій сфері здійснюється шляхом надання ліцензії. Ліцензія на використання об’єкта права інтелектуальної власності надається особою, яка має виключне право дозволяти використання об’єкта права інтелектуальної власності (ліцензіар), іншій особі (ліцензіату). Така ліцензія може бути оформлена як окремий документ або бути складовою частиною ліцензійного договору (стаття 1108 ЦКУ).

За ліцензійним договором одна сторона (ліцензіар) надає другій стороні (ліцензіату) дозвіл на використання об’єкта права інтелектуальної власності (ліцензію) на умовах, визначених за взаємною згодою сторін з урахуванням вимог ЦКУ. У випадках, передбачених ліцензійним договором, може бути укладений субліцензійний договір, за якимліцензіатнадаєіншійособі (субліцензіату) субліцензію на використанняоб’єкта права інтелектуальноївласності. У разівідсутності в ліцензійному договорі умови про територію, на яку поширюються надані права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, дія ліцензії поширюється на територію України. Умови ліцензійного договору, які суперечать положенням ЦКУ, є нікчемними   (стаття 1109 ЦКУ).

Законами України від 23 березня 2000 року № 1587-III «Про розповсюдження примірників аудіовізуальних творів, фонограм, відеограм, комп’ютернихпрограм, баз даних» із змінами і доповненнями, від 23 грудня 1993 року № 3792-XII «Про авторське право і суміжні права» із змінами і доповненнямивизначено, щокомп’ютернапрограма - це набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитуваннякомп’ютером, якіприводятьйого у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об’єктному кодах).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповіднодо пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ іншітерміни, щозастосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділомV та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктомоподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділуV ПКУ передбачено, що не є об’єктом оподаткування операції, зокрема, з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

При цьому підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ визначено, що роялті – це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використанняоб’єкта права інтелектуальноївласності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючикомп’ютерніпрограми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо-чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

• як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);
• за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктівінтелектуальноївласності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
• за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
• за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов’язковим згідно із законодавством України;
• за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Пунктом 261підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, щотимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

Для цілей пункту 261підрозділу 2 розділу XX ПКУ до програмної продукції відносяться:

• результат комп’ютерногопрограмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/абонавчальноїкомп’ютерноїпрограми (їхкомпонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;
• примірники (копії, екземпляри) комп’ютернихпрограм, їхчастин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаженнякомп’ютерноїпрограми та/абоїх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп’ютерної програми чи в іншій формі;
• будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп’ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
• криптографічні засоби захисту інформації.

Порядок реєстрації особи як платника ПДВ регулюється статтями 180 - 183 розділу V ПКУ та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зі змінами та доповненнями.

Для цілей оподаткування ПДВ платниками податку є особи, перелік яких визначено підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 розділу I та пунктом 180.1 статті 180 розділу V ПКУ, зокрема, юридична особа, створена відповідно до закону у будь-якій організаційно-правовій формі.

Статтями 181 та 182 розділу V ПКУ визначено умови для реєстрації особи як платника ПДВ, відповідно до яких реєстрація особи як платника ПДВ може здійснюватись як в обов’язковому порядку, так і за добровільним рішенням особи.

Відповідно до пункту 181.1 статті 181 розділу V ПКУ під обов’язкову реєстрацію як платника ПДВ підпадає особа, у якої загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V Кодексу, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп’ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн. грн. (без урахування ПДВ).

До загального обсягу оподатковуваних операцій для цілей реєстрації особи як платника ПДВ належать операції, що підлягають оподаткуванню ПДВ за основною ставкою ПДВ, ставкою 7 відсотків, нульовою ставкою ПДВ та звільнені від оподаткування ПДВ. При цьому обсяг операцій, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, при обрахунку загального обсягу операцій з постачання товарів/послуг не враховується.

Враховуючивикладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актівзазначенихвище, описупитання і фактичнихобставин, наявних у зверненні, повідомляємо:

Щодо питань 1 і 2

Якщо згідно з умовами договору за своєю фактичною сутністю під наданням доступу до програмної продукції (у тому числі онлайн-сервісу), розуміється доступ, скориставшись яким покупець отримує виключно право на пошук, обробку і отримання (завантаження) інформації та інші аналогічні дії, без фактичного постачання покупцю програмної продукції (її копії) або без надання права на використання програмної продукції на підставі відповідного договору та умов, визначених Главою 75 ЦКУ, то операція Товариства з надання такого доступу покупцю розцінюється як операція з постачання послуг із пошуку, обробки, отримання (завантаження) інформації та інших аналогічних дій, яка підлягає оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку з нарахуванням ПДВ за ставкою 20 відсотків.

Якщозгідно з умовами договору за своєю фактичною сутністюпіднаданням доступу до програмноїпродукції (у тому числі онлайн-сервісу) розуміється доступ, скориставшисьякимпокупецьотримуєпрограмнупродукцію (їїкопію) або право на використанняпрограмноїпродукції на підставівідповідного договору та умов, визначених Главою 75 ЦКУ, то для цілейоподаткування ПДВ операціяТовариства з надання такого доступу розцінюється як операція з постачанняпрограмноїпродукціїабооперація з надання права на використанняпрограмноїпродукції, яка не підлягаєоподаткуванню ПДВ відповідно до пункту 261 підрозділу 2 розділу XX ПКУ абопідпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ (в залежностівід умов, визначенихудоговорі).

Щодо питання 3

Якщо Товариство планує надавати доступ до системи онлайн-сервісу дистанційного навчання та тестування на митній території України через мережу Інтернет, операції з надання якого будуть звільнятися від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 261 підрозділу 2 розділу XX ПКУ або підлягатимуть оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку з нарахуванням ПДВ за ставкою 20 відсотків, то обсяг такихоперацій враховуватиметься при розрахунку загального обсягу операцій для цілей реєстрації Товариства як платника ПДВ.

У разі, якщо Товариство планує надавати доступ до системи онлайн-сервісу дистанційного навчання та тестування на митній території України через мережу Інтернет, оплата за який для цілей оподаткування ПДВ буде визначатися як роялті, то відповідно операція з надання такого доступу не є об’єктом оподаткування ПДВ та її обсяг не враховується при розрахунку загального обсягу операцій для цілей реєстрації Товариства як платника ПДВ.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані Кодексу.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.