Целесообразно ли рассчитывать арендную плату за «людскую» землю в процентах от ее НДО: бухгалтерская дискуссия?

Финотчетность, плата за землю, налог на недвижимость, транспортный налог, НДС, форма 20-ОПП

18 октября 2017 года в дискуссионном клубе «Полтава» при информационной поддержке общественной организации «Всеукраинский бухгалтерский клуб» (далее – ОО ВБК) и группы компаний «Баланс» состоялась очная дискуссия «Целесообразен ли расчет арендной платы за «людскую» землю в процентах от ее нормативной денежной оценки?».

Дискуссия происходила по правилам дискуссионного клуба «Полтава» (организатор клуба – Александр Золотухин):

• в дискуссии приняли участие две стороны: сторона утверждения, которую представляла Ксения, консультант по подбору персонала, собственник так называемого пая – земельного участка сельхозназначения (дискуссионное имя – Медуза), и сторона возражения, которую представлял Александр Золотухин, консультант по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения (дискуссионное имя – Кихот);
• каждая из сторон поочередно привела три аргумента в пользу защищаемой позиции. Медуза доказывала, что рассчитывать арендную плату за земельный участок сельхозназначения от его нормативной денежной оценки (далее – НДО) целесообразно, а Кихот доказывал нецелесообразность такого расчета.

Актуальность темы

В соответствии со ст. 21 Закона от 06.10.98 г. № 161-XIV «Об аренде земли» (далее – Закон № 161) арендная плата за землю – это платеж, который арендатор вносит арендодателю за пользование земельным участком согласно договору аренды земли. В данном договоре с согласия сторон устанавливаются: размер, условия и сроки внесения арендной платы за землю (кроме сроков внесения платы за аренду земельных участков государственной и коммунальной собственности, которые определяются в соответствии с Налоговым кодексом, далее – НК).

То есть именно в договоре стороны определяют размер арендной платы. Если же арендуются земельные участки государственной и коммунальной собственности, арендная плата за них устанавливается с учетом норм НК, следовательно, исключительно в процентах от НДО земельного участка.

Что касается земельных участков частной собственности, то привязывать расчет арендной платы к НДО необязательно. Но на практике преимущественно делают только так – определяют арендную плату в процентах от НДО.

То неужели такой способ расчета арендной платы целесообразен? Мы решили выяснить этот вопрос с помощью дискуссии. Причем в первую очередь нас интересует арендная плата за земельные участки, принадлежащие физическим лицам. В быту мы условно называем их «людские» земли. Поэтому это понятие мы будем употреблять и в нашей дискуссии.

Видео дискуссии можно просмотреть на канале дискуссионного клуба «Полтава» в Ютубе или на странице ОО ВБК в Фейсбуке. А ниже приводим аргументы сторон.

Первый аргумент «за»

Медуза: Традиционный способ.

Именно этот вариант является самым распространенным на практике (или даже и единственный, во всяком случае, я не встречала какого-то другого). Он имеет прямые привязки к нормативным документам.

Первая привязка: в соответствии с п. 1 Указа Президента от 02.02.02 г. № 92/2002 «О дополнительных мерах по социальной защите крестьян – собственников земельных участков и земельных долей (паев)» размер платы за аренду земельных участков сельхозназначения должен составлять не менее 3 % стоимости земельного участка или земельного пая. Как видим, в самом Указе вроде бы косвенно предусматривается способ установления арендной платы – в процентах от стоимости земельного участка.

Вторая привязка – определение арендной платы за земли государственной и коммунальной собственности.

Согласно п. 288.5 НК размер арендной платы за указанные земли прописывается в договоре аренды, но годовая сумма платежа не может быть меньше размера земельного налога, установленного для соответствующей категории земельных участков на соответствующей территории, и не может превышать 12 % НДО. В свою очередь, земельный налог для сельхозугодий определяется в размере не менее 0,3 % и не более 1 % их НДО (п. 274.1 НК). Следовательно, размер годовой арендной платы может колебаться в пределах от 0,3 % до 12 % НДО. Правда, если арендатор определяется на конкурентных началах, то эта сумма может быть и выше 12 % (пп. 288.5.3 НК).

В соответствии с п. 288.1 НК договор аренды земель государственной и коммунальной собственности заключается по типовой форме, утвержденной постановлением КМУ от 03.03.04 г. № 220. В п. 9 раздела «Арендная плата» типового договора аренды земли указано, что размер арендной платы для таких земель устанавливается в гривнях, с указанием процентов суммы НДО земельного участка.

Таким образом, имеем уже две нормативные привязки, которые формируют традиционный психологический подход к применению на практике расчета арендной платы за землю в процентах от ее НДО.

Первый аргумент «против»

Кихот: Не учитывает фактические показатели деятельности сельхозтоваропроизводителя.

В соответствии со ст. 1 Закона от 11.12.03 г. № 1378-IV «Об оценке земель» НДО земельных участков – капитализированный рентный доход с земельного участка, определенный по установленным и утвержденным нормативам.

Причем рента – это плата за использование земли, а капитализированная рента – плата за использование земли за определенный период.

Рента в чистом виде является определенной частью прибыли, которую получил субъект предпринимательства, хозяйствующий на этой земле, и которую следует отдать собственнику земли. Причем при расчете НДО земельного участка берутся исключительно нормативные показатели, в основу которых положены усредненные экономические показатели (нормативы) сельхозпредприятий 1986–1990 годов (см. учебник: Теоретические основы государственного земельного кадастра: Учеб. пособие/М. г. Ступень, г. И. Гулько, О. Я. Микула и др.; под общ. редакцией М. г. Степеня. – 2-е издание, стереотипное. – Львов: «Новый Мир-2000», 2006. – 336 с.).

Например, по данным нормативам среднегодовая урожайность пшеницы с 1 га – 31,7 ц, коэффициент рентабельности – 0,35, срок капитализации – 33 года (т. е. НДО – это нормативный капитализированный рентный доход за 33 года) и т. д. Определенная таким образом НДО в дальнейшем каждый год индексируется на коэффициент инфляции.

Но если мы будем определять арендную плату от такой, можно сказать, взятой «с потолка» НДО, которая никак не учитывает фактические показатели деятельности сельхозтоваропроизводителя, мы не сможем правильно определить размер ренты – арендной платы.

То есть определять арендную плату от такой НДО нецелесообразно.

Второй аргумент «за»

Медуза: Научно обоснованный способ.

В своем первом аргументе Кихот ссылался на данные учебника «Теоретические основы государственного земельного кадастра». Предлагаю опять обратиться к нему.

Например, читаем разд. 9.1 «Общие положения экономической оценки земель». Там написано об экономической оценке земли, которая определяется как оценка земли в качестве природного ресурса и средства производства. Такая оценка имеет показатели, которые характеризуют производительность земель, эффективность их использования, доходность и т. п. Экономическая оценка помогает увидеть отличия в качестве земель, с точки зрения экономического плодородия. Такая оценка учитывает природные, экономические условия производства, затраты труда на получение сельхозпродукции, место расположения земельных участков, мест реализации продукции, промышленных центров, путей сообщения и т. п.

Переходим к разд. 10.1.1 «Денежная оценка земель сельскохозяйственного назначения». В нем сказано, что в основу определения такой оценки положен рентный доход, который создается в процессе производства зерновых культур и определяется по данным экономической оценки земель, проведенной в 1988 году. Почему для расчета берут зерновые культуры? Потому что зерновые выращиваются практически на всех почвах. Рентный доход стоит исчислять в натуральных единицах (в центнерах зерна) и потом переводить в денежную оценку, перемножив натуральные показатели на цены реализации (текущие или мировые). Наконец, денежная оценка является произведением годового рентного дохода и срока его капитализации, который составляет 33 года.

То есть НДО фактически стандартизирует все земельные участки, приводит их к одному знаменателю. Она хотя и является усредненной, однако научно обоснована. Поэтому взята она совсем не «с потолка». Это целесообразный обоснованный способ для сравнения размера арендной платы, которая выплачивается разными арендаторами, и для косвенного определения эффективности хозяйствования разных арендаторов. Ведь те арендаторы, которые платят более высокий процент арендной платы, имеют такую возможность, а следовательно, являются более эффективными землевладельцами.

Второй аргумент «против»

Кихот: Рыночная арендная плата.

Не слишком ли большая арендная плата? Не слишком ли маленькая арендная плата?

Кто может определить справедливую арендную плату, которая была бы ни слишком маленькой, ни слишком большой? При рыночной экономике такая равновесная величина (рыночная арендная плата) определяется на рынке, путем функционирования закона спроса и предложения.

Арендная плата, установленная в процентах от НДО, никогда не будет справедливой. Она будет или слишком маленькой, или слишком большой. В первом случае будут недополучать арендодатели, во втором – будут переплачивать арендаторы.

Отсюда вытекает вроде бы логический вывод: расчет арендной платы за землю в процентах от ее НДО нецелесообразен, ведь в этом случае она всегда или слишком большая, или слишком маленькая и не соответствует рыночным реалиям.

Третий аргумент «за»

Медуза: Простота использования, понятный способ для всех арендаторов и арендодателей.

Не нужно делать какие-то сложные расчеты. Все очень просто: НДО арендованного участка умножается на установленный договором процент и получается годовой размер арендной платы.

В целях простоты работает и механизм индексации. Дело вот в чем.

В соответствии со ст. 21 Закона № 161 исчисление арендной платы за землю осуществляется с учетом индексов инфляции, если иное не предусмотрено договором аренды. Это общее правило. Но методика индексации нормативными документами не установлена, потому арендатор и арендодатель согласовывают такую методику договором. Самый распространенный вариант – индексировать НДО земельного участка по состоянию на начало каждого года. То есть НДО, определенная на момент заключения договора и указанная в таком договоре, умножается на суммарный индекс инфляции за период с даты предыдущей индексации по дату конца отчетного года.

Пример 1
Договор аренды заключили 10.09.16 г. По договору НДО составляет 180 000 грн. и проиндексирована по состоянию на 01.01.16 г. В письме Госземкадастра от 12.01.17 г. № 22-28-0.22-443/2-17 указано, что по информации Госстата индекс потребительских цен за 2016 год составлял 112,4 %. Таким образом, по состоянию на 01.01.17 г. проиндексованная НДО будет равняться 202 320 грн. (180 000 грн. х 1,124).

От этой проиндексированной НДО по установленному проценту рассчитывают сумму годовой арендной платы. Пусть в нашем примере определена договором арендная плата составляет 7 % проиндексированной НДО. Имеем арендную плату за 2016 год – 12 600 грн. (180 000 грн. х 7 %), а за 2017 год – 14 162,40 грн. (202 320 грн. х 7 %).

Таким является самый распространенный способ определения арендной платы, ведь он проще всего. И никто возиться со сложными вариантами не будет.

Этот метод понятен и для арендаторов, и для арендодателей. Представьте, что арендатор предложит арендодателям применять какой-то другой метод, даже и теоретически лучше этого, но сложный, непонятный. Вы сможете объяснить его арендодателям, среди которых много людей преклонного возраста?

Третий аргумент «против»

Кихот: Арендная плата за землю – это рента, рента – это часть прибыли от земли, а прибыль от земли – это определенное количество выращенной на этой земле продукции.

Поэтому вполне очевидно, что рассчитывать арендную плату целесообразно от количества выращенной на земельном участке продукции, а не от какой-то взятой «с потолка» НДО.

Варианты определения такой арендной платы могут быть разные, но все они будут отражать реальную, а не мнимую ценность конкретного земельного участка.

Пример 2
Если урожайность кукурузы будет составлять 10 т с 1 га, то арендная плата за соответствующий год будет равняться 1 т за 1 га (10 т х 10 %). Причем такую арендную плату можно выплачивать как натурой, так и деньгами со стоимости продажной цены кукурузы.

Другой вариант – определять арендную плату в определенном проценте от прибыли сельхозпредприятия (например, 30 % и т. п.). Этот вариант не только обоснованный и базируется на реальных показателях деятельности, но и выступает партнерским вариантом паритетных отношений арендатора и арендодателя. Поэтому, если такая арендная плата выплачивается арендодателям, которые в то же время являются работниками арендатора, она дополнительно их стимулирует к эффективному труду.

Этот аргумент также подтверждает, что расчет арендной платы за землю в процентах от ее НДО нецелесообразен.

Выводы по результатам дискуссии

Медуза: итог аргументов в пользу того, что расчет арендной платы за «людскую» землю в процентах от ее НДО целесообразен: он является стандартным способом, самым распространенным на практике; является научно обоснованным; простой в использовании, понятный для всех арендаторов и арендодателей.

Кихот: итог аргументов в пользу того, что расчет арендной платы за «людскую» землю в процентах от ее НДО нецелесообразен: не учитывает фактические показатели деятельности сельхозтоваропроизводителя; рыночная арендная плата; арендная плата за землю – это рента, рента – это часть прибыли от земли, а прибыль от земли – это определенное количество выращенной на этой земле продукции.

Общий вывод по дискуссии: расчет арендной платы за «людскую» землю в процентах от ее НДО нам хорошо знаком, привычен, простой, но не учитывает фактические показатели деятельности арендатора, рыночную величину арендной платы.

В любом случае помните, что при аренде земель частной собственности стороны на собственное усмотрение определяют условия договора, потому имеют право установить арендную плату как в постоянной величине, так и в процентах от НДО арендованного земельного участка. Кроме того, не забывайте зафиксировать порядок выплаты такой арендной платы и ее индексации (или отсутствие таковой вообще).

Дискуссия завершена, аргументы перед вами, а вот учитывать их косвенно или соблюдать неуклонно – решайте сами. Поэтому если вам придется устанавливать в договоре аренды земли арендную плату, принимайте наиболее выгодное решение для обеих сторон.