Сельхозприбыль-2015: опять по-новому

Для кого эта статья: для сельхозпредприятий – плательщиков налога на прибыль.

Порядок исчисления налога на прибыль

Как известно, с 01.01.15 г. порядок исчисления и уплаты налога на прибыль существенно изменился. Напомним, что согласно пп. 134.1.1 Налогового кодекса (далее – НК) объектом налогообложения теперь является прибыль, определяемая путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка) на разницы, возникающие в соответствии с положениями разд. III НК. При этом финансовый результат до налогообложения определяется на основании Отчета о финансовых результатах (форма № 2) (далее – Финотчет), составленного в соответствии с национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета или международными стандартами финансовой отчетности.

Обращаем внимание, что плательщики, у которых годовой доход от всех видов деятельности, определенный по правилам бухучета, за последний отчетный год не превышает 20 млн грн. (без учета косвенных налогов), могут не корректировать значения бухгалтерского финрезультата до налогообложения. Для сельхозпредприятий, которые будут составлять отчетность за период с 01.07.14 г. по 30.06.15 г., под последним отчетным годом подразумевается именно этот период.

О принятом решении не корректировать бухгалтерский финрезультат до налогообложения налогоплательщик должен указать в налоговой отчетности. Поскольку в существующей форме налоговой декларации по налогу на прибыль (далее – декларация) соответствующей отметки об этом нет, очевидно, что при сдаче отчета в 2015 году это следует указать в отдельном письме, представленном вместе с декларацией.

Для предприятий с объемом дохода свыше 20 млн грн. в год основой для исчисления налога на прибыль будет финансовый результат до налогообложения, рассчитанный по правилам бух-учета и откорректированный на налоговые разницы, возникающие:

• при амортизации необоротных активов (ст. 138 НК);
• при формировании резервов (ст. 139 НК);
• при осуществлении финансовых операций (ст. 140 НК);
• при осуществлении операций с ценными бумагами, инвестиционной недвижимостью и биологическими активами, которые оцениваются по справедливой стоимости (п. 141.2 НК);
• по другим причинам (прочие разницы) (п. 140.5 НК).

В частности, одним из видов налоговых разниц является сумма налоговых убытков прошлых отчетных периодов (пп. 140.4.2, п. 3 подразд. 4 разд. ХХ НК). Она уменьшает финрезультат до налогообложения.

Также следует обратить внимание, что полученные суммы возвратной финансовой помощи теперь не являются объектами налогового учета. Из пп. 14.1.257 НК, в котором дается определение термина «финансовая помощь», исключен абзац о начислении условных процентов на сумму возвратной финпомощи, не возвращенной на конец отчетного периода. А кроме того, перечень видов разниц, которые корректируют финрезультат до налогообложения, не содержит разницу, связанную с такой помощью

Следовательно, получение и возврат возвратной финпомощи после 01.01.15 г. остается без налоговых последствий. Условные проценты на уже полученные до этой даты суммы помощи не начисляются .

Как отчитываться сельхозпредприятиям

Сельхозпредприятия, которые не являются плательщиками единого налога (в т. ч. единого налога четвертой группы – бывшего ФСН) должны платить по результатам своей хозяйственной деятельности налог на прибыль.

Следует отметить, что в текущем году согласно обновленной норме пп. 137.4.1 НК сельхозпроизводители могут (а не должны) выбрать годовой налоговый (отчетный) период, который начинается с 1 июля текущего отчетного года и заканчивается 30 июня следующего отчетного года. Следовательно, начиная с 2015 года сельхозпредприятия могут выбрать для отчетности обычный годовой период, то есть такой, который начинается с 1 января и заканчивается 31 декабря текущего года [детальнее об этом см. ответ на вопрос на с. 20 данного номера].

Однако данная консультация предназначена преимущественно для тех сельхозпредприятий, которые должны составить отчетность по налогу на прибыль за период с 01.07.14 г. по 30.06.15 г. Сразу отметим, что сделать это будет не просто. Ведь, как отмечалось выше, с 01.01.15 г. принципиально изменился порядок исчисления этого налога, а новой формы декларации, в которой бы нашли отражение такие изменения, пока нет.

Поэтому сельхозпредприятиям, как и в предыдущие годы, придется представлять две отдельные декларации по налогу на прибыль:

• за период с 01.07.14 г. по 31.12.14 г. (далее – первая декларация);
• за период с 01.01.15 г. по 30.06.15 г. (далее – вторая декларация).

На сегодняшний день действует форма декларации, утвержденная приказом Миндоходов от 30.12.13 г. № 872. Таким образом, и первую, и вторую декларацию нужно будет подавать по этой форме.

Первую декларацию следует составить, как и в прошлом году, на основании расчета доходов и расходов согласно нормам разд. III НК в редакции, действовавшей до 01.01.15 г. А вот на особенностях составления второй декларации остановимся подробнее.

Особенности заполнения декларации за период с 01.01.15 г. по 30.06.15 г.

Поскольку, как отмечалось выше, новая форма декларации еще не утверждена, действующую форму декларации нужно будет заполнить на основании данных Финотчета, сопоставив соответствующие по финансовому содержанию строки.

Так, например, строка 02 декларации «Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)), з нього» следует заполнить на основании показателя строки 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» Финотчета за первое полугодие 2015 года.

Соответствие других строк декларации и Финотчета приведем в таблице на следующей странице.

Для сельхозпредприятий, у которых доход не превышает 20 млн грн., достаточно заполнить декларацию, отразив в ней соответствующие показатели Финотчета. А вот у сельхозпредприятий, у которых годовой доход превышает указанную сумму, возникает логический вопрос: как отражать в декларации налоговые разницы? Ведь действующая форма декларации соответствующих (или даже похожих) строк, в которых можно было бы отразить налоговые разницы, не содержит.

В таком случае (как это было и в предыдущие годы) следует воспользоваться п. 46.4 НК. Согласно данной норме, если налогоплательщик считает, что форма налоговой декларации увеличивает или уменьшает его налоговые обязательства, вопреки нормам НК он имеет право указать этот факт в специально отведенном месте в налоговой декларации. В случае необходимости налогоплательщик может подать вместе с такой налоговой декларацией приложение, составленное в произвольной форме, которое будет считаться не-отъемлемой частью налоговой декларации. Такое приложение подается с объяснением мотивов его представления.

Итак, для расчета налоговых разниц следует составить приложение к декларации в произвольной форме. На сегодняшний день (на время сдачи номера в печать) на сайте ГФС обнародован проект новой формы декларации http://sfs.gov.ua/diyalnist-/regulyatorna-politika-/regulyatorna-politika/2015-rik/63722.html. В частности, в нем предусмотрено приложение РІ к декларации,в котором будет выполняться расчет налоговых разниц (в случае принятия этой формы декларации). Поэтому, как вариант, сельхозпредприятие может воспользоваться этой формой для расчета налоговых разниц за период с 01.01.15 г. по 30.06.15 г. То есть сельхозпредприятие может составить «произвольное» приложение к декларации, но по форме, приведенной в вышеуказанном приложении РI.

При расчете сумм налоговых разниц следует не забыть уменьшить (увеличить) соответствующие показатели самой декларации, которые были отражены на основании Финотчета. Так, например, в состав административных расходов, которые отражаются в строке 2130 Финотчета, включается амортизация основных средств, рассчитанная по нормам П(С)БУ. В то же время для налогообложения следует учитывать сумму амортизации, рассчитанной в соответствии с п. 138.3 НК (п. 138.1, 138.2 НК). В таком случае показатель строки 06.1 декларации следует откорректировать на соответствующую налоговую разницу (на разницу между указанными суммами амортизационных отчислений).

Так как представление декларации с произвольным приложением в электронном виде вряд ли будет возможно, придется представлять такую декларацию с приложениями в бумажной форме вместе с сопровождающим письмом (так же в произвольной форме), в котором нужно объяснить причины такого представления и особенности заполнения некоторых строк декларации (об этом далее).

Определение суммы налога

В текущем, 2015 году, как и в предыдущем, 2014 году, ставка налога на прибыль составляет 18 % от объекта налогообложения (п. 136.1 НК). То есть налогообложение прибыли, полученной и по первой, и по второй декларациям, будет осуществляться по одной ставке (что, в отличие от предыдущих лет, когда ставка из года в год менялась, несколько облегчит исчисление этого налога).

Если по обеим декларациям сельхозпредприятие получило прибыль, то такая прибыль облагается налогом отдельно по каждой декларации и из одной в другую не переносится. Общая сумма налога по обеим декларациям уплачивается в бюджет.

Однако более распространена ситуация, когда по одной декларации получена прибыль, а по второй – убыток. В таком случае годовой объект налогообложения должен равняться сумме данных значений. Это значит, что показатели прибыли или убытка (значение стр. 07 «Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності») из первой декларации придется переносить во вторую декларацию.

Поэтому, как и в предыдущие годы, значение строки 07 из первой декларации рекомендуем отражать в строке 06.5 «Від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) року (від’ємне значення ряд. 07 декларації за попередній звітний (податковий) рік)» второй декларации. Информацию об этом также следует указать в вышеупомянутом сопроводительном письме.

При этом следует обратить внимание, что значение строки 06.5 включается в общую сумму расходов, которые суммируются в строке 04 «Витрати, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування (рядок 05 + рядок 06)». Поэтому отрицательное значение строки 07 первой декларации следует указать в строке 06.5 второй декларации со знаком «плюс», а положительное значение этой строки – со знаком «минус».

Если по данным обеих деклараций получены убытки (в обеих декларациях отрицательное значение объекта налогообложения или же убыток по одной из деклараций превышает прибыль по другой), то отрицательное значение строки 07 второй декларации подлежит переносу в декларацию следующего отчетного года.

Итак, порядок отчетности по налогу на прибыль за период с 01.07.14 г. по 30.06.15 г. таков:

1. Составить декларацию (первую) за период с 01.01.14 г. по 31.12.14 г. согласно нормам НК, действовавшим до 01.01.15 г.

2. Составить Финотчет за период с 01.01.15 г. по 30.06.15 г.

3. Определить общую сумму доходов за годовой период, то есть доход по первой декларации прибавить к доходу согласно Финотчету.

4. Если общая сумма дохода: не превышает 20 млн грн. (без НДС), то заполнить вторую декларацию на основании Финотчета; превышает, то вторую декларацию составить с учетом налоговых разниц. Расчет налоговых разниц отразить в отдельном (произвольной формы) приложении к декларации.

5. Определить общую сумму налога на прибыль по обеими декларациям.

6. Составить сопроводительное письмо, объяснив в нем причины составления приложения в произвольной форме и нетрадиционного заполнения некоторых строк декларации (в частности, стр. 06.5).

7. Представить в контролирующий орган декларацию с приложением (приложениями) и сопроводительным письмом.