Определение доходов предпринимателями на общей системе налогообложения

Библиотека Баланс № 7 «Предприниматели на едином налоге и общей системе: особенности учета»

Деятельность физлица-предпринимателя, выбравшего общую систему налогообложения, регулируется нормами ст. 177 Налогового кодекса (далее – НК). Особенность и определенная сложность определения предпринимательских доходов связана с тем, что они могут поступать как в денежной, так и в неденежной форме. Отличить предпринимательские доходы от доходов, не связанных с предпринимательской деятельностью физлица, не всегда легко. Так что в статье мы рассмотрим правила, регулирующие порядок возникновения доходов предпринимателя-общесистемщика для целей налогообложения.

Общий налогооблагаемый доход предпринимателя

Общий налогооблагаемый доход – это любой доход, подлежащий налогообложению, начисленный (выплаченный, предоставленный) в пользу плательщика НДФЛ в течение отчетного налогового периода. Такое определение приведено в п. 164.1 НК.

При этом базой налогообложения для доходов, полученных от осуществления хозяйственной деятельности предпринимателем на общей системе налогообложения, является не общий налогооблагаемый доход, а чистый годовой налогооблагаемый доход, определяемый в соответствии с п. 177.2 НК (см. статью «Налогообложение физлиц-общесистемщиков: основные правила»).

Согласно п. 177.2 НК в состав общего налогооблагаемого дохода общесистемщика включается выручка от проведения хозяйственной деятельности, полученная как в денежной, так и в натуральной форме.

Обращаем внимание, что в определении речь идет не о доходе (выручке) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), то есть активах (средствах или имуществе), полученных за проданную продукцию (товары, выполненные работы, оказанные услуги), а о выручке от проведении хозяйственной деятельности. Хотя в этом случае корректнее говорить о доходе, а не о выручке. Ведь предприниматель может получать доходы как в денежной форме (выручку), так и в натуральной (например, при бартере).

Подытожим. В состав общего налогооблагаемого дохода общесистемщика входят любые доходы, связанные с предпринимательской деятельностью физлица. Это может быть, например (ОИР, категория 104.04):

• выручка, поступившая в виде безналичных денежных средств на банковский счет или в наличной форме непосредственно предпринимателю или его работникам в месте проведения расчетов;
• доходы в натуральной (неденежной) форме, в частности бесплатно полученные товары (см. далее);
• суммы штрафов и пени, полученные от других субъектов предпринимательства по гражданско-правовым договорам за нарушение условий договоров;
• сумма списанной кредиторской задолженности (т. е. задолженности предпринимателя перед другими субъектами хозяйствования за полученные товары, работы, услуги);
• другие доходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

Особенности определения отдельных видов доходов

Некоторые виды поступлений требуют особого внимания. Ведь не все из них признаются предпринимательскими доходами и должны облагаться налогами по нормам НК, предусмотренным для налогообложения доходов обычных физлиц. Обратимся к таким сложным доходам, руководствуясь разъяснениями налоговиков в ОИР (категории 104.04, 104.05, 104.08, 104.11).

1. Доходы в иностранной валюте

Выручкой предпринимателя считается, в частности, доход, полученный в денежной форме. Поэтому сумма доходов, полученных налогоплательщиком в иностранной валюте, рассчитывается путем пересчета ее в гривни по официальному валютному (обменному) курсу НБУ, действовавшему на дату фактического получения таких доходов.

2. Доходы от займов (возвратной финансовой помощи)

Заем (сумма возвратной финансовой помощи) в течение действия договора не включается в доход субъекта хозяйствования. В то же время, если сумма такой помощи не возвращается в определенный договором срок, она попадает в состав доходов предпринимателя и облагается налогом по правилам ст. 177 НК. 

3. Доходы от кредитов (депозитов, процентов)

Кредит, полученный предпринимателем от банка на расчетный счет, подлежит возврату, поэтому полученная сумма кредита не включается в доход в течение действия кредитного договора. При этом если сумма кредита не возвращается в определенный договором срок или погашается поручителем, то она включается в предпринимательский доход и облагается налогом на основании ст. 177 НК. 

Сумма депозита, которая зачисляется на расчетный счет физлица-предпринимателя, не входит в состав дохода при условии, что на момент внесения на депозитный счет она уже была отражена в типовой форме (утверждена приказом Минфина от 13.05.2021 № 261, далее – типовая форма), по которой осуществляется учет доходов и расходов физлицами-предпринимателями и физлицами, осуществляющими независимую профессиональную деятельность, и в платежной инструкции было указано назначение платежа – выручка за определенный период. То есть повторно такая выручка не включается в доход предпринимателя.

Доход в виде процентов, начисленных на остаток средств текущего банковского счета, открытого для осуществления предпринимательской деятельности, не относится к доходу физлица-предпринимателя, поскольку он получен не от предпринимательской деятельности. Однако такой доход подлежит налогообложению по общим правилам, установленным НК для обычных физлиц (пп. 164.2.8 НК). Налоговым агентом плательщика налога при начислении в его пользу доходов в виде процентов является лицо, осуществляющее такое начисление (пп. 170.4.1 НК).

4. Доходы в виде безвозвратной финансовой помощи

Поскольку безвозвратная финансовая помощь, предоставленная физлицу, не является результатом осуществления им предпринимательской деятельности, сумма такой помощи облагается налогом по нормам НК, установленным для налогообложения доходов физлиц, как дополнительное благо.

А это значит, что налоговый агент, который начисляет (выплачивает, предоставляет) налогооблагаемый доход (безвозвратную финансовую помощь) в пользу налогоплательщика, обязан удерживать из суммы такого дохода НДФЛ и военный сбор (по ставкам 18 % и 5 % соответственно).

5. Доходы посредников

Доходом предпринимателя-общесистемщика, который по поручению клиента и за его счет выполняет или организует выполнение транспортно-экспедиторских услуг, является плата за исполнение договора транспортного экспедирования. При этом в плату экспедитора не включаются расходы на оплату услуг (работ) других лиц, привлеченных к выполнению этого договора, и уплата сборов (обязательных платежей) при выполнении договора транспортного экспедирования при условии наличия первичных документов (счетов, накладных и т. п.), выданных субъектами хозяйствования, привлекавшимися к исполнению этого договора (ст. 9 Закона от 01.07.2004 № 1955-IV «О транспортно-экспедиторской деятельности»).

В доход предпринимателя на общей системе налогообложения – посредника (комиссионера, поверенного и т. п.) входит вся выручка в денежной и неденежной форме, полученная по договору комиссии, поручения и т. д., то есть как стоимость проданных товаров (работ, услуг), так и комиссионное вознаграждение.

6. Поступления в виде грантов (бюджетных грантов)

Доход в виде гранта, не являющегося бюджетным, не связан с результатом осуществления хозяйственной деятельности предпринимателя. Ведь условиями договора о предоставлении гранта, заключенного между предпринимателем и неприбыльной организацией (благотворительным фондом или общественной организацией), не предусматривается производство (изготовление) и/или реализация товаров, выполнение работ, предоставление услуг таким предпринимателемв пользу указанных организаций, речь идет только о предоставлении финансовой помощи в реализации проекта. Следовательно, такие поступления не считаются предпринимательским доходом и облагаются налогом по общим правилам, установленным НК для обычных физлиц.

Доход в виде бюджетного гранта во время его начисления (выплаты, предоставления) в пользу налогоплательщика не облагается налогом и не включается в общий месячный или годовой налогооблагаемый доход плательщика. То есть не считается ни предпринимательским доходом, ни доходом обычного физлица. В то же время, если налогоплательщик нарушит условие о целевом использовании гранта, то будет обязан отразить сумму дохода в виде бюджетного гранта (его части), в отношении которой допущено нарушение соответствующих условий договора о целевом использовании гранта, в составе годового налогооблагаемого дохода за соответствующий отчетный год, подать годовую налоговую декларацию и самостоятельно уплатить налог с таких доходов.

Напомним, бюджетным грантом считается целевая помощь в виде средств или имущества, предоставляемых на бесплатной и безвозвратной основе за средства государственного и/или местных бюджетов, международной технической помощи для реализации проекта или программы в сферах культуры, туризма и в секторе креативных индустрий, спорта и других гуманитарных сферах в порядке, установленном законом (п. 14.177¹ НК). Налогообложение доходов, полученных физлицом-предпринимателем в виде бюджетного гранта, осуществляется в порядке, определенном п. 170.7¹ НК.

На сегодняшний день поставщиками бюджетных грантов являются: Украинский культурный фонд, Фонд развития предпринимательства, Украинский молодежный фонд (в части предоставления бюджетных грантов исключительно за средства проектов международной технической помощи) и Украинский ветеранский фонд (постановление КМУ от 18.08.2021 № 867).

7. Поступления в виде компенсации за трудоустройство внутренне перемещенных лиц

Сумма средств, полученная предпринимателем в виде компенсации расходов на трудоустройство внутренне перемещенных лиц в результате проведения боевых действий во время военного положения в Украине, не связана с хозяйственной деятельностью такого предпринимателя. Поэтому такие поступления не включаются в предпринимательский доход, но облагаются налогом по общим правилам, установленным НК для обычных физлиц – плательщиков НДФЛ.

Дата признания дохода

Напомним, для признания предпринимательского дохода применяется кассовый метод. Поэтому датой получения дохода с целью определения общего налогооблагаемого дохода является (ОИР, категории 104.04, 104.05):

• дата фактического поступления средств на банковский счет, если расчеты проведены на текущий счет в формате ІВАN;
• дата, указанная в фискальном чеке, – в случае проведения расчетов наличными и/или банковской платежной карточкой с использованием платежного терминала (POST-терминала);
• дата получения других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) товаров – в случае осуществления расчетов в неденежной форме;
• дата реализации бесплатно полученных товаров (по цене не ниже обычной на дату их реализации);
• дата бесплатно полученных услуг (по цене не ниже обычной).

Документы, подтверждающие доход

Предприниматели-общесистемщики могут получать доходы в безналичной или наличной форме с применением РРО/ПРРО или расчетных книжек. То есть поступление дохода подтверждается выпиской банка, отчетами РРО или расчетной квитанцией.

Если же предприниматель не использует РРО/ПРРО (расчетные книжки), но проводит наличные расчеты, достаточным документальным подтверждением факта получения дохода является запись в типовой форме, где предприниматель ведет учет доходов и расходов.

В случае получения доходов в неденежной форме подтверждающими документами являются накладные на полученные товарно-материальные ценности, акты выполненных работ (оказанных услуг) и т. п.