• Быстрый поиск надежных решений
    и практической информации
Получите доступ к более 2 миллионов готовых решений, публикаций и обзоров
Оформить
подписку

Товарный заем: порядок оформления и учета

Елена Жураковская

12.06.2015 1138 0 0

Для кого эта статья: для сельхозпредприятий, планирующих одолжить определенные товарно-материальные ценности (далее – ТМЦ).

Что поможет сделать: правильно оформить, отразить в бухгалтерском и налоговом учете операцию по получению и возврату товарного займа.

Юридические нюансы и документальное оформление

В процессе ведения хозяйственной деятельности у сельхозпредприятий иногда возникают ситуации, когда нужны ТМЦ (семена, удобрения, топливо и т. п.), а свободных средств для их приобретения нет. Такие ТМЦ можно одолжить у соседнего предприятия или физического лица на основании договора займа.

Правовые основы заключения договора займа определяет Гражданский кодекс (далее – ГК). Так, согласно ст. 1046 ГК по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность второй стороне (заемщику) денежные средства или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется вернуть заимодавцу такую же сумму денежных средств (сумму займа) или такое же количество вещей того же рода и такого же качества.

Договор займа заключается в письменной форме, если (п. 1 ст. 1047 ГК):

  • заимодавцем является юридическое лицо;
  • сумма займа превышает 10 НМДГ (т. е. 170 грн.).

Заемщик обязан вернуть полученный товарный займ заимодавцу в срок и в порядке, которые установлены договором. Так, если получено зерно пшеницы 3-го класса, то и вернуть следует зерно именно 3-го, а не какого-то другого класса.

Заем считается возвращенным в момент передачи заимодавцу ТМЦ, которые являются объектом займа. Если договором не установлен срок возврата займа или этот срок определен моментом предъявления требования, то заемщик должен вернуть заем в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем соответствующего требования, если иное не установлено договором (п. 1 ст. 1049 ГК).

Предметом договора займа могут быть любые товары (семена, топливо, сельхозпродукция, ГСМ, стройматериалы и т. п.). Не могут быть предметом договора товарного займа работы, услуги, права и индивидуально определенные вещи, являющиеся незаменимыми. Например, взаем нельзя передать (получить) здание, автомобиль и т. п. В этом случае оформляется договор аренды или ссуды.

Обратите внимание: «заем» и «ссуда» юриди­чески разные виды договоров. Порядок оформления договора ссуды приведен в ст. 827 ГК. Согласно данной норме по договору ссуды одна сторона (ссудодатель) безвозмездно передает или обязуется передать второй стороне (пользователю) вещь для пользования в течение установленного срока. То есть на вещь, переданную по договору ссуды (в отличие от договора займа), право собственности не переходит.

Обычно по займам, предоставляемым нефинансовыми учреждениями, проценты не начисляются. Однако согласно ст. 1048 ГК заимодавец имеет право на получение от заемщика процентов за пользование займом. Размер и порядок получения процентов определяется договором займа. При этом у многих предприятий возникает вопрос: можно ли им, не будучи финансовыми учреждениями, получать проценты (плату) за предоставление займа?

Как определено в ст. 1 Закона от 12.07.01 г. № 2664-III «О финансовых услугах и государственном регулировании рынков финансовых услуг» (далее – Закон № 2664), финансовые услуги – это операции с финансовыми активами, осуществляемые в интересах третьих лиц за собственный счет, за счет этих лиц или за счет привлеченных от других лиц финансовых активов, с целью получения прибыли или сохранения реальной стоимости финансовых активов. При этом финансовыми активами являются средства, ценные бумаги, долговые обязательства и право требования долга, не отнесенные к ценным бумагам.

Хотя наличие процентов по товарному займу свидетельствует, что цель такого займа – получение прибыли, ТМЦ, которые являются объектом такого займа, не являются финансовыми активами. Кроме того, в соответствии со ст. 4 Закона № 2664 в перечень финансовых услуг отнесено только предоставление денежных средств взаем. То есть предоставление в заем ТМЦ (в т. ч. и при получении процентов) не является финансовой услугой, значит, под действие вышеуказанного Закона не подпадает. Поэтому для начисления процентов по такому займу нет никаких препятствий.

Передачу объекта займа нужно обязательно подтвердить документально. Для этого можно оформить акт приемки-передачи или накладную, в которых следует отметить, что такая передача осуществляется по договору товарного займа, и привести его реквизиты.

Напомним, что с 1 января 2015 года доверенность на получение ТМЦ уже не нужна. Однако, чтобы убедиться, что человек, получающий ТМЦ, действительно является представителем предприятия-заемщика, все-таки целесообразно получить доверенность или другой документ, подтверждающий полномочия лица (подробно об этом см. «Баланс-агро», 2015, № 11, с. 17).

Налоговый учет

НДС

Объектом обложения НДС являются операции плательщиков НДС по поставке товаров на таможенной территории Украины (пп. «а» п. 185.1 Налогового кодекса, далее – НК). Поставка товаров – это любая передача права на распоряжение ими в качестве собственника, в том числе продажа, обмен или дарение, а также поставка товаров по решению суда (пп. 14.1.191 НК).

А, как следует из вышеприведенной ст. 1046 ГК, по договору займа происходит передача, в частности, ТМЦ именно в собственность. Таким образом, передачу товаров (продукции) по договору займа с целью обложения НДС следует рассматривать как их поставку.

База налогообложения операций поставки товаров/услуг определяется исходя из их договорной стоимости (при осуществлении контролируемых операций – на уровне не ниже обычных цен, определенных в соответствии со ст. 39 НК). При этом для операций поставки товаров/услуг база налогообложения не может быть ниже цены приобретения таких товаров/услуг, а для операций поставки самостоятельно изготовленных товаров/услуг – ниже их себестоимости (п. 188.1 НК).

Итак, если поставка ТМЦ по договору займа не является контролируемой, то база обложения НДС определяется исходя из договорной стоимости таких ТМЦ, но не ниже их себестоимости (если речь идет, например, о сельхозпродукции) или цены приобретения (если одалживаются другие ТМЦ, например горючее). Стоимость одалживаемых ТМЦ следует указать в договоре займа.

Поскольку передача ТМЦ взаем и возврат такого займа являются операциями поставки, их следует оформлять налоговыми накладными в таком же порядке, как и для операций по продаже. Такие налоговые накладные подлежат обязательной регистрации в Едином реестре налоговых накладных. Напомним, что с 1 июля 2015 года для регистрации налоговых накладных (в т. ч. и подтверждающих передачу ТМЦ по договору займа) в указанном реестре необходимо иметь сумму средств на электронном счете, определяемую по формуле, приведенной в п. 2001.3 НК.

При этом заимодавец – субъект спецрежима по НДС налоговую накладную на передачу одолженных товаров отражает:

  • в спецрежимной декларации, если это сельхозпродукция собственного производства;
  • общей декларации, если это приобретенные товары (продукция) или самостоятельно произведенные, но не сельскохозяйственные товары.

Заемщик – субъект спецрежима по НДС полученные взаем товары отражает:

  • в спецрежимной декларации, если они предназначены для использования в сельхозпроизводстве (например, семена, горючее и т. п.);
  • общей декларации, если их планируется использовать в другой деятельности (в т. ч. одолженная сельхозпродукция, предназначенная для продажи).

При возврате займа все происходит в обратном порядке, то есть заемщик отражает возврат займа так, как заимодавец его предоставление, а заимодавец – как заемщик его получение.

Налог на прибыль

Напомним, начиная с 1 января 2015 года порядок обложения этим налогом принципиально изменился. Так, согласно пп. 134.1.1 НК прибыль теперь определяется путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия, на разницы, предусмотренные разд. III НК.

То есть влияние операции по предоставлению/возврату товарного займа на объект обложения налогом на прибыль будет определяться исключительно порядком отражения этой операции в бухучете (см. следующий раздел).

Бухгалтерский учет

Несмотря на то что договор займа предусматривает переход права собственности на товар от заимодавца к заемщику, доход в бухгалтерском учете у них не будет возникать. Поскольку согласно п. 5 П(С)БУ 15 доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательства, обусловливающего рост собственного капитала, при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена.

При передаче ТМЦ взаем у заимодавца не происходит ни увеличения актива (запасы просто «превращаются» в дебиторскую задолженность), ни уменьшения обязательств. У заемщика доход в сумме стоимости одолженных вещей также не возникает, поскольку обязательство не может быть основанием для возникновения дохода. А вот о том, что при возврате займа не возникают доходы, в п. 6.5 П(С)БУ 15 сказано прямо: «Не признаются доходами такие поступления от других лиц, как сумма в погашение займа, если это предусмотрено соответствующим договором».

Разумеется, что при передаче вещей взаем не возникают и расходы, потому что согласно п. 6 П(С)БУ 16 «Расходы» суммы, уплаченные в счет погашения займа, не включаются в расходы и не отражаются в финансовой отчетности.

Если договором займа предусмотрено, что возврат товара должен быть осуществлен в течение 12 месяцев, такая задолженность является текущей и отражается (Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291):

  • у заимодавца – в составе текущей дебиторской задолженности на субсчете 377 «Расчеты с прочими дебиторами»;
  • заемщика – в составе текущей кредиторской задолженности на субсчете 685 «Расчеты с прочими кредиторами».

Если же договором установлено, что вернуть объект займа нужно в течение периода, превышающего 12 месяцев с даты баланса, такая задолженность является долгосрочной и отражается:

  • у заимодавца – в составе долгосрочной дебиторской задолженности на субсчете 183 «Прочая дебиторская задолженность». По окончании 12 месяцев с даты баланса задолженность необходимо перевести в состав текущей дебиторской на субсчет 377;
  • заемщика – в составе долгосрочной кредиторской задолженности на субсчете 55 «Прочие долгосрочные обязательства». При наступлении срока погашения займа, исчисляемого 12 месяцами с даты баланса, задолженность следует перевести в состав текущей кредиторской на субсчет 685.

Напомним, в соответствии с п. 3 П(С)БУ 6 дата баланса – это дата, на которую составлен баланс предприятия (последний день отчетного квартала или года). В данном случае имеется в виду дата того баланса, в котором будет отражаться соответствующая задолженность. Например, если заем получен в мае 2015 года, то датой баланса будет 30 июня (конец II квартала).

Заемщик при получении объекта займа должен оприходовать его по договорной стоимости на счете, где отражаются подобные ТМЦ.

Заимодавец при возврате займа отражает полученные ТМЦ по балансовой стоимости ТМЦ, переданных заемщику. Однако если на момент такого возврата балансовая стоимость превышает справедливую стоимость полученных ТМЦ, то в учете их следует отражать по меньшей стоимости, то есть по справедливой (п. 13 П(С)БУ 9 «Запасы»). В этом случае заимодавец списывает разницу на расходы текущего периода (субсчет 949 «Прочие расходы операционной деятельности»), а заемщик – на доходы (субсчет 719 «Прочие доходы от операционной деятельности»).

Пример

Согласно договору товарного займа от 16.05.15 г. ООО «Урожай» (заимодавец) предоставило взаем ФХ «Подснежник» (заемщик) 3 т семян собственно выращенной кукурузы. Балансовая стоимость семян на момент передачи равна их справедливой стоимости – 12 500 грн/т (без НДС), общая сумма займа – 37 500 грн. (без НДС). Срок возврата – 6 месяцев с момента передачи объекта займа. На момент возврата у заемщика себестоимость семян составляет 13 500 грн/т. Справедливая стоимость семян кукурузы составила:

вариант 1 – 11 700 грн/т;

вариант 2 – 14 300 грн/т.

В учете сторон договора выполненные операции отражаются так:

(грн.)

1

2

3

4

5


п/п

Содержание операции

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма

1

2

3

4

5

Учет у заимодавца – ООО «Урожай»

1

Переданы семена кукурузы ФХ «Подснежник»

377

208

37 500

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

641

7 500

3

Получены семена кукурузы от заемщика:

– вариант 1 (оприходование по справедливой стоимости на момент возврата
(11 700 грн/т х 3 т)

208

377


35 100

– вариант 2 (оприходование по балансовой стоимости на момент передачи)

37 500

4

Отражен налоговый кредит по НДС:

– вариант 1

641


7 020

– вариант 2

7 500

5

Отнесена на расходы отчетного периода разница между справедливой и балансовой стоимостью семян кукурузы (по НДС) (45 000 – 42 120)* (только для варианта 1)

949

2 880

* 37 500 грн. х 1,2 = 45 000 грн.; 35 100 грн. х 1,2 = 42 120 грн.

Учет у заемщика – ФХ «Подснежник»

1

Получены семена кукурузы

208

685

37 500

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641

7 500

3

Возвращены семена кукурузы заимодавцу по справедливой стоимости:

– вариант 1 (11 700 х 3 т)

685

27


35 100

– вариант 2 (14 300 х 3 т)

42 900

4

Начислены налоговые обязательства по НДС:

– вариант 1 – исходя из себестоимости, поскольку она превышает справедливую стоимость (13 500 х 3 т х 20 %)

641


8 100

– вариант 2 – исходя из справедливой стоимости (42 900 х 20 %)

8 580

5

Отнесена на доходы отчетного периода разница между справедливой и балансовой стоимостью семян кукурузы (с НДС) (вариант 1)

719

2 880

6

Отнесена на расходы отчетного периода разница между стоимостью семян кукурузы на момент ее возврата и на момент получения от заемщика (с НДС)

(51 480 – 45 000) (вариант 2)*

949

685

6 480

* 42 900 грн. х 1,2 = 51 480 грн.; 37 500 грн. х 1,2 = 45 000 грн.

По операции по предоставлению или возврату товарного займа в бухгалтерском учете доход и расходы не возникают. Исключением является ситуация, когда справедливая стоимость возвращаемых товаров оказывается ниже цены их получения. Плательщики НДС (в т. ч. и спецрежимщики) должны внимательно следить за тем, чтобы налоговые обязательства начислялись исходя из цены не ниже цены приобретения соответствующих ТМЦ или их себестоимости.

Комментарии к материалу

Оформить подписку на раздел «Агро»

Надежные решения по бухучету, налогам, спецрежиму и праву

585 грн / квартал

Купить