• Быстрый поиск надежных решений
    и практической информации
Получите доступ к более 2 миллионов готовых решений, публикаций и обзоров
Оформить
подписку

Отчетность нулевика: только раз в году

Чем ценна эта статья:

поможет предприятиям, которые применяют нулевую ставку налога на прибыль (нулевикам), отстоять свое право на разовую годовую подачу декларации в случае возможных претензий контролирующих органов;

разъяснит нюансы уплаты налога на прибыль в случае, если предприятие нарушит условия нахождения на нулевой ставке.

От чего поможет защититься: от штрафных санкций за неподачу нуле-виком ежеквартальных деклараций по налогу на прибыль в 2014 году.

Напомним, что согласно п. 57.1 Налогового кодекса (далее – НК) предприятия, которые в 2014 году применяют нулевую ставку налога на прибыль, должны будут подать упрощенную декларацию один раз – по итогам отчетного года. Упрощенная форма декларации по налогу на прибыль предприятия (далее – упрощенная декларация) утверждена постановлением КМУ от 15.02.12 г. № 98 (далее – Постановление № 98).

Однако на практике контролирующие органы требуют от нулевиков ежеквартальной подачи упрощенки (очевидно, руководствуясь правилами Постановления № 98). Такое требование мало того что не отвечает нормам НК, так еще и приводит к неоднозначности в вопросе уплаты налога в том случае, если нулевик нарушит условия нахождения на нулевой ставке. Рассмотрим одну из таких спорных ситуаций.

Ситуация

Предприятие в 2014 году является плательщиком налога на прибыль по ставке 0 %. По требованию территориального органа налоговой службы в течение этого года подали упрощенную налоговую декларацию по итогам I квартала и полугодия. При подготовке отчетности за три квартала выяснилось, что за указанный отчетный период объем доходов предприятия превысил 3 млн грн., то есть мы утратили право на нулевую ставку налога. Возникли вопросы:

1. Как заполнить отчетность за три квартала 2014 года и по какой ставке считать налог за этот период?

2. Нужно ли было вообще подавать декларации ежеквартально?

3. Что предприятию делать с неиспользованными суммами целевого финансирования после перехода на уплату налога на прибыль по основной ставке?

По каким правилам живут нулевики

Для того чтобы можно было понятно ответить на заданные выше вопросы, вспомним основные правила «налогового поведения» для нулевиков.

Когда можно применять нулевую ставку налога на прибыль?

Нулевая ставка налога на прибыль действует с 1 ап-реля 2011 года до 1 января 2016 года. Ее приме-нение регламентируется п. 154.6 НК.

Кто может стать нулевиком?

Плательщик налога на прибыль может уплачивать налог по нулевой ставке, если:

  • доход каждого отчетного налогового периода, рассчитанный нарастающим итогом с начала года, не превышает 3 млн грн.;
  • зарплата (доход) каждого работника, оформленного по трудовому договору, начисленная за каждый месяц отчетного периода, составляет не менее двух размеров минимальной зар-платы, установленной законом. Отметим, что сумма зарплаты определяется не в ее абсолютном значении, а пропорционально отработанному времени.

Кроме того, нулевикам нельзя заниматься определенными видами деятельности (17 видов), перечисленными в п. 154.6 НК.

Как действует нулевая ставка?

Предприятия-нулевики подают упрощенную декларацию, в которой определяют сумму налога по общим правилам, но не уплачивают налог.

С какой периодичностью подается упрощенная декларация?

В пп. 1 п. 2 Постановления № 98 сказано, что нулевики подают упрощенную декларацию органам налоговой службы в сроки, определенные НК для отчетного (налогового) периода, который равен календарному кварталу. В то же время п. 49.2 НК гласит, что нулевики должны подавать упрощенную декларацию в порядке, установленном НК.

Вот здесь и начинается самое интересное. Какой же порядок подачи декларации установлен НК? Согласно п. 33.3 НК подавать налоговые декларации, в которых делается расчет налогов, и уплачивать такие налоги в бюджет налогоплательщик должен за базовый налоговый (отчетный) период. Продолжительность базового налогового (отчетного) периода для плательщика налога на прибыль определена нормами п. 152.9 НК. Отметим, что с 1 апреля 2011 года (даты, которая «узаконила» нулевую ставку налога на прибыль) нормы п. 152.9 НК не раз менялись. Для наглядности сведем такие изменения в сравнительную таблицу.

Изменение продолжительности базового налогового (отчетного) периода (п. 152.9 НК)

№п/п

Продолжительность базового налогового (отчетного) периода

Период действия нормы

Документ, который изменил норму п. 152.9 НК

1

2

3

4

1

Календарный квартал

01.04.11 г. – 03.08.13 г.

2

Календарный квартал либо календарный год в случае уплаты ежемесячных авансовых взносов согласно п. 57.1 НК

04.08.13 г. – 31.12.13 г.

Закон от 04.07.13 г. № 403-VII

3

Календарный квартал либо календарный год для налогоплательщиков, определенных в п. 57.1 НК

С 01.01.14 г.

Закон от 24.10.13 г. № 657-VII

Как видно из нашей таблицы, до 1 января 2014 года для нулевиков базовым налоговым (отчетным) периодом являлся календарный квартал, а начиная с этой даты – год. Ведь в п. 57.1 НК идет речь буквально обо всех плательщиках налога на прибыль. И практически все такие плательщики должны подавать отчетную декларацию по итогам налогового года.

Некоторые исключения сделаны только для плательщиков ежемесячных авансовых взносов. Но это предприятия с десятимиллионным годовым оборотом, в число которых нулевики не входят.

Таким образом, согласно п. 49.2 и 152.9 НК, начиная с 1 января 2014 года нулевики не должны отчитываться ежеквартально. Они могут подавать упрощенную декларацию только по итогам года.

А что думают по этому поводу контролирующие органы?

А контролирующие органы на местах просто «не замечают» изменившихся норм и продолжают требовать, чтобы нулевики подавали декларацию ежеквартально. Очевидно, они руководствуются пп. 1 п. 2 Постановления № 98. Но данное постановление является подзаконным актом! Нормы НК – «главнее», поэтому должны применять-ся именно они.

Если нулевик нарушил условия применения нулевой ставки

Согласно п. 154.6 НК нулевик, который в каком-либо отчетном периоде нарушил установленные критерии, должен обложить прибыль, полученную в таком отчетном периоде, налогом по основной ставке.

А из пп. 2 п. 2 Постановления № 98 следует: если по результатам отчетного (налогового) периода отсутствуют основания для применения нулевой ставки, за такой период нужно подать не упрощенную, а общую декларацию (действующая форма такой декларации утверждена приказом Миндоходов от 30.12.13 г. № 872).

Давайте разберемся с отчетностью нулевика-нарушителя.

С 1 апреля 2011 года до июля 2012 года

До июля 2012 года вышеприведенные нормы НК и Постановления № 98 толковались следующим образом.

Статьей 34 НК установлены такие виды налоговых периодов: календарный год, календарное полугодие, календарные три квартала, календарный квартал. Есть еще календарный месяц и календарный день, но такие периоды не используются плательщиками налога на прибыль.

У плательщика налога на прибыль, который подает декларацию поквартально, первым отчетным периодом года является календарный квартал, а затем – полугодие, три квартала и год. При этом декларация заполняется нарастающим итогом.

Таким образом, если нулевик, например, утратил право на нулевую ставку в III квартале 2011 го-да, то за весь отчетный период – три квартала 2011 года ему нужно было подать общую декларацию, в которой определить сумму налога на прибыль за весь этот период. И не просто опре-делить, а уплатить такой налог.

С июля 2012 года до 1 января 2014 года

В июле 2012 года ГНС своим приказом от 05.07.12 г. № 578 утвердила Обобщающую налоговую консультацию относительно применения ставки ноль процентов плательщиками налога на прибыль (далее – Обобщающая консультация № 578) (см. «БАЛАНС», 2012, № 58, с. 13).

Так вот, в ответе на вопрос 2 специалисты налоговой службы разъяснили, что если плательщик налога на прибыль нарушил любое из условий для применения нулевой ставки, он обязан обложить прибыль налогом по основной ставке за базовый налоговый период, в котором произошло такое нарушение. И должен подать общую декларацию за такой налоговый период.

Вернемся к нашей сравнительной таблице (строки 1 и 2). Из нее видно, что базовым налоговым периодом до 1 января 2014 года для нулевика являлся квартал.

Таким образом, после обнародования Обобщающей консультации № 578 у нулевика-нарушителя появилась возможность облагать налогом по основной ставке прибыль не за весь отчетный период нарастающим итогом, а только начиная с базового отчетного периода, который равен кварталу.

Например, если наш нулевик утратил право на нулевую ставку во II квартале 2012 года, то порядок подачи отчетности был такой:

  • за I квартал – упрощенная декларация;
  • полугодие – общая декларация, в которой отражены данные и определен налог на прибыль по основной ставке только за II квартал;
  • три квартала, год – общая декларация, в которой отражены данные и определен налог на прибыль по основной ставке без учета данных за I квартал.

Само собой, что налог, рассчитанный по основной ставке, нужно было уплатить в общем порядке.

Отметим, что после появления Обобщающей консультации № 578 те нулевики, которые нарушили условия нахождения на нулевой ставке в 2011 году, теоретически могли подать уточняющие декларации, в которых пересчитать налог на прибыль не за весь период нарастающим итогом, а только начиная с квартала нарушения. Ведь любая Обобщающая консультация просто разъясняет, как следует применять норму НК. Значит, такие разъяснения можно применять и задним числом.

С 1 января 2014 года по настоящее время

Как видно из нашей таблицы (стр. 3), с 1 января 2014 года по настоящее время базовым налого-вым периодом для нулевика является календарный год.

Поэтому если нулевик нарушит условия нахождения на нулевой ставке в середине отчетного года, то свою единственную годовую декларацию он должен подать по общей форме до 2 марта 2015 года и рассчитать в ней налог на прибыль по основной ставке за весь отчетный год. Налог нужно уплатить до 12 марта 2015 года.

А что думают по этому поводу контролирующие органы на местах?

А контролирующие органы в 2014 году по-преж-нему требуют от нулевиков ежеквартальной подачи упрощенной декларации, считая базовым налоговым периодом квартал. При этом они не возражают против подачи общей декларации (и перерасчета налога по основной ставке) начиная с только квартала, в котором произошло нару­шение.

Заметим, что хотя такое сложившееся на практике мнение контролирующих органов и выгодно нарушителю, но оно противоречит действующим нормам НК. А значит, может быть штрафоопасно для нулевика в случае, если налоговики вдруг «передумают».

Как отчитываться нулевикув случае выплаты дивидендов

Как следует из п. 154.6 НК, выплата нулевиком дивидендов приравнивается к нарушению.

И если нулевик примет решение о начислении и выплате дивидендов своим акционерам (собст-венникам), то он должен до/или одновременно с выплатой дивидендов начислить и уплатить в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль по основной ставке с суммы дивидендов. Кроме того, за отчетный налоговый период, в котором была выплата дивидендов, нулевик должен уплатить налог на прибыль также по основной ставке (и подать декларацию).

Основываясь на рассуждениях, приведенных выше, приходим к следующим выводам:

  • нулевики, которые выплачивали дивиденды в 2011 году (до появления Обобщающей консультации № 578), должны были ежеквартально подавать упрощенные декларации вплоть до отчетного квартала, в котором произошла выплата дивидендов. А за отчетный квартал, в котором были выплачены дивиденды – подать общую декларацию, в которой отразить данные нарастающим итогом с начала года и рассчитать налог на прибыль по основной ставке. Далее до конца года подавать общую декларацию нарастающим итогом и уплачивать налог по основной ставке;
  • нулевики, которые выплачивали дивиденды в 2012 и 2013 годах, должны были до отчетного квартала, в котором произошла такая выплата, подавать упрощенные декларации. А за отчетный квартал, в котором были выплачены дивиденды, – подать общую декларацию, где отразить данные только за этот квартал и рассчитать налог на прибыль по основной ставке за этот квартал. И дальше до конца года подавать общую декларацию, в которой нарастающим итогом отражать данные только начиная с квартала выплаты дивидендов, и уплачивать налог по основной ставке согласно такой декларации;
  • нулевики, которые выплачивают дивиденды в 2014 году, должны по итогам года подать общую декларацию, в которой рассчитать налог на прибыль по основной ставке.

Что делать с целевым финансированием

Сумма налога на прибыль, определенная в упрощенной декларации, считается целевым финансированием и может расходоваться предприятием по направлениям, предусмотренным п. 152.11 НК:

  • переоснащение материально-технической базы предприятия;
  • возврат кредитов, использованных на переос-нащение материально-технической базы предприятия;
  • уплата процентов по таким кредитам;
  • пополнение собственных оборотных средств.

Если же рассчитанные и не уплаченные в бюджет суммы налога на прибыль использованы на иные цели, то сумму такого нецелевого использования налогоплательщик должен перечислить в бюджет в І квартале следующего отчетного года.

В бухгалтерском учете нулевика сумма виртуального налога на прибыль в виде целевого финансирования отражается следующим образом:

Дт 96 «Прочие расходы» – Кт 48 «Целевое финансирование и целевые поступления»;

Дт 79 «Финансовые результаты» – Кт 96 «Прочие расходы».

Использование сумм целевого финансирования отражается проводкой Дт 48 – Кт 74 «Прочие доходы».

В налоговом учете суммы налога на прибыль, не перечисленные в бюджет, признаются доходами одновременно с признанием расходов, осуществ-ленных за счет таких сумм (в размере таких расходов) (п. 152.11 НК).

Что же делать в учете с суммами неиспользованного целевого финансирования, если нулевик утратил право на нулевую ставку?

Нужно продолжать показывать в учете их использование, даже находясь на основной ставке налога. Считаем, что для сумм целевого финансирования действует общий срок давности – 1 095 дней (ст. 102 НК). Поэтому чем скорее произойдет использование целевого финансирования – тем лучше. Потому что нельзя исключить, что контролирующие органы впоследствии захотят получить сумму неиспользованного целевого финансирования обратно в бюджет (в виде на-лога на прибыль).

Основные средства, приобретенные предприятием в бытность нулевиком за счет средств целевого финансирования, могут продолжать амортизироваться в налоговом учете плательщика налога по основной ставке (ОИР, категория 102.09.01).

Прочая отчетность нулевика

Кроме деклараций нулевик должен подавать контролирующим органам свою финансовую отчетность (п. 46.2 НК). Согласно п. 2 Порядка предоставления финансовой отчетности, утвержденного постановлением КМУ от 28.02.2000 г. № 419, нулевики составляют такую отчетность по итогам года и подают ее соответственно только с годо-вой декларацией.

Есть еще один отчет, который должен подавать нулевик. Это Отчет о суммах налоговых льгот по форме, утвержденной постановлением КМУ от 27.12.10 г. № 1233 (далее – Отчет, Постановление № 1233).

С Отчетом тоже не все гладко. Дело в том, что согласно п. 3 Постановления № 1233, Отчет подается ежеквартально в срок, установленный для квартального отчетного периода. Получается, что нулевик должен ежеквартально указывать в Отчете сумму налога на прибыль, который он не уплатил в бюджет из-за пользования льготой. При этом сам налог такой плательщик может определить только в годовой декларации.

В ОИР (категория 102.30.01) есть разъяснение, что обычный плательщик налога на прибыль, который подает декларацию раз в год, и Отчет может подавать тоже только раз в год, вместе с такой декларацией. Объясняется это тем, что сумму льготы, которая указывается в Отчете, такой плательщик определяет в приложении ПЗ к декларации. А поскольку приложение ПЗ подается вместе с декларацией только по итогам года, то и Отчет подается в те же сроки.

У нулевиков в форме упрощенной декларации нет приложения ПЗ. Но сумму льготы они определяют непосредственно на основании такой декларации (стр. 07). Поэтому считаем, что так же, как и обычные плательщики налога на прибыль, нулевики имеют право подавать Отчет раз в году вместе с декларацией.

Конечно, если нулевик по требованию контролирующих органов отчитывается ежеквартально, то и Отчет он подает в те же сроки.

1. Согласно нормам НК (п. 49.2, 57.1 и 152.9 НК) в 2014 году нулевики должны подавать упрощенную декларацию только по итогам отчетного года. При этом, если в течение года они нарушат условия нахождения на нулевой ставке, им придется подать общую декларацию и посчитать налог по основной ставке за весь отчетный период – то есть с начала года. Ведь, согласно Обобщающей консультации № 578, налог пересчитывается за базовый отчетный налоговый период, который с 1 января 2014 года для нулевиков равен календарному году.

2. По требованию налоговых органов, нулевики и в 2014 году продолжают подавать упрощенные декларации ежеквартально. Очевидно, это требование возникло из-за правил Постановления № 98, которым утверждена форма упрощенной декларации. При этом если в течение отчетного года нулевики нарушат условия нахождения на ставке 0 %, контролирующие органы не возражают против того, чтобы такие нарушители подали общую декларацию и пересчитали налог на прибыль по основной ставке только начиная с отчетного квартала, в котором произошло такое нарушение.

Осторожно! Хотя это мнение контролирующих органов и выгодно нулевику-нару­шителю, но оно противоречит действующим нормам НК. Ведь Постановление № 98 является подзаконным актом, нормы НК – «главнее». Поэтому «налоговый» вариант уплаты налога может быть штрафоопасен для нулевика-нарушителя в случае, если налоговики вдруг передумают (как это иногда бывает).

Комментарии к материалу

Оформить подписку на раздел «Коммерция»

Надежные решения по бухучету, налогам и праву

525 грн / квартал

Купить