№
з/п

Об’єкт інвен­тари­зації

Результат інвен­тари­зації

Відображення результату інвентаризації

У бухгалтерському обліку

У податковому обліку

1

2

3

4

5

1

Основні засоби

(ОЗ)

Надлишки

Надлишки виникли через відсутність підтвердних документів

Надлишки прибуткують за справедливою вартістю проведеннями:

– Дт 10 «Основні засоби» – Кт 746 «Інші доходи» – відповідно до п. 21 додатка до Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 № 561;

– Дт 10 – Кт 69 «Доходи майбутніх періодів» – відповідно до п. 4 розд. IV Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 № 879 (далі – Положення № 879). Такі проведення використовуються, зазвичай, якщо основні засоби (далі – ОЗ) були створені за рахунок коштів цільового фінансування або належать державі. Згодом доходи майбутніх періодів визнають доходами звітного періоду в сумі, пропорційній до нарахованої в такому звітному періоді амортизації (Дт 69 – Кт 746).

З місяця, що настає за місяцем уведення ОЗ в експлуатацію, нараховується амортизація: Дт 23, 91–94 – Кт 13. Такий підхід застосовано в статті «Як відобразити в обліку надлишки активів в платників податку на прибуток та єдинників»

Податок на прибуток. Відображення ОЗ – таке саме, як і в бухобліку

ПДВ. Якщо при придбанні ОЗ податковий кредит:

– не відображався і податкова накладна (далі – ПН) відсутня – то у підприємства немає підстав відображати податковий кредит;

– не відображався, але є ПН, зареєстрована в ЄРПН, з дати оформлення якої не минуло 365 днів з урахуванням продовження строку в період воєнного стану (строк поновлено з 01.08.2023) – тоді платник ПДВ може відобразити податковий кредит у складі декларації звітного періоду

Надлишки виникли через облікові помилки (підтвердні документи є)

Оприбуткування об’єктів ОЗ відображається як виправлення помилки (лист Мінфіну від 13.12.2004 № 31-04200-30-10/22823):

– Дт 15 «Капітальні інвестиції» – Кт 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками» (якщо це проведення не здійснювалося);

– Дт 10 – Кт 15.

Донарахування амортизації відображається проведеннями:

– Дт 91–94 – Кт 13 «Знос (амортизація)» – за поточний звітний рік ;

– Дт 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» – Кт 13 – за минулі звітні роки (п. 4 НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»)

Податок на прибуток. Суми амортизації ОЗ, донараховані за минулі звітні періоди, впливають на величину податку на прибуток за такі періоди. Вони вважаються помилкою, а її виправлення потребує подання уточнюючої декларації.

ПДВ. Якщо при придбанні ОЗ податковий кредит не відображався і є ПН, зареєстрована в ЄРПН, платник може відобразити податковий кредит у декларації, за умови, що з дати оформлення ПН не минуло 365 днів з урахуванням призупинення строку в період воєнного стану (строк поновлено з 01.08.2023)

Нестачі

Списання об’єктів ОЗ оформляється проведеннями:

– Дт 976 «Списання необоротних активів» – Кт 10 (у сумі залишкової вартості). Одночасно ця сума відображається на позабалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей». Якщо встановлені винні особи, залишок за субрахунком 072 зменшується. Одночасно сума компенсації збитку винною особою відображається записом Дт 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» – Кт 746;

– Кт 13 – Дт 10 (у сумі нарахованого зносу)

Податок на прибуток. Якщо проводяться коригування, передбачені Податковим кодексом України (далі – ПКУ), фінрезультат до оподаткування (п. 138.1, 138.2 ПКУ):

– збільшується – на залишкову вартість об’єкта ОЗ, визначену за правилами бухобліку;

– зменшується – на залишкову вартість об’єкта ОЗ, розраховану за даними податкового обліку.

Якщо різниці не застосовуються, наслідки такі самі, як і в бухобліку.

ПДВ. При ліквідації об’єкта ОЗ ПДВ не нараховується, якщо така ліквідація пов’язана зі знищенням об’єкта, втратою з незалежних від підприємства причин і це документально підтверджено (абзац другий п. 189.9 ПКУ; Узагальнююча податкова консультація щодо документального підтвердження знищення або зруйнування основних виробничих або невиробничих засобів, затверджена наказом Мінфіну від 03.08.2018 № 673)

2

Нема­тері­альні активи (НА)

Надлишки

Облік надлишків НА аналогічний обліку надлишків ОЗ. Лише використовується рахунок 12 «Нематеріальні активи»

Податок на прибуток. Наслідки такі самі, як і в разі надлишків ОЗ.

ПДВ. Аналогічно надлишкам ОЗ.

Нестачі

Облік нестач НА аналогічний обліку нестач ОЗ. Відмінність лише в тому, що використовується рахунок 12

Податок на прибуток. Наслідки такі самі, як і в разі нестач ОЗ.

ПДВ. Ліквідація об’єкта НА за власним бажанням платника ПДВ прирівнюється до постачання (пп. «д» пп. 14.1.191 ПКУ). Винятки з п. 189.9 ПКУ не діють (застосовуються лише до ОЗ).

Оскільки ці активи більше не використовуються в госпдіяльності платника, потрібно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ виходячи із залишкової вартості НА на початок звітного періоду, у якому здійснюється ліквідація ( п. 189.1, 198.5 ПКУ; ЗІР, категорія 101.04)

3

Запаси

Над­лишки

Згідно з п. 2.14 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 № 2, надлишки прибуткуються: за чистою вартістю реалізації запасів – якщо передбачається їх реалізувати на сторону; за ціною можливого використання – якщо планується їх використовувати на самому підприємстві.

Оприбуткування надлишків оформляється записом Дт 20 «Запаси», 28 «Товари» тощо – Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності»

Податок на прибуток. За правилами бухобліку.

ПДВ. Податкові зобов’язання при виявленні надлишків не нараховуються, оскільки немає постачання

Нестачі

Списання запасів у межах норм природного убутку

Виявлена в ході інвентаризації нестача запасів у межах норм природного убутку списується за розпорядженням керівника на інші операційні витрати проведенням Дт 947 – Кт 281, 20

Податок на прибуток. За правилами бухобліку.

ПДВ. При списанні товарів, за якими виникло право на податковий кредит, податкові зобов’язання не нараховуються (за умови, що вартість таких товарів включається до вартості готової продукції, що підлягає оподаткуванню). В інших випадках ПДВ нараховується (ЗІР, категорія 101.04)

Списання запасів понад норми природного убутку

Така нестача списується на інші операційні витрати (Дт 947) і відноситься на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному за законодавством. Якщо винні особи не встановлені, сума нестачі зараховується на позабалансовий субрахунок 072 до виявлення винних або закриття справи згідно із законодавством

Податок на прибуток. За правилами бухобліку.

ПДВ. При виникненні нестачі понад норми природного убутку слід нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання, якщо під час придбання цих запасів виникло право на податковий кредит (п. 189.1, пп. «г» п. 198.5 ПКУ)

Пере­сортиця

Взаємозалік надлишків і нестач можливий тільки за запасами однакового найменування та однієї кількості за умови, що надлишки і нестачі утворилися в однієї матеріально відповідальної особи і за один перевірюваний (міжінвентаризаційний) період

Якщо після проведення взаємозаліку за пересортицею з’ясується, що вартість запасів, що виявилися в недостачі:

– більша від вартості запасів, що виявилися в надлишку, – така сумова різниця вважається нестачею. Якщо винна в пересортиці особа встановлена, різниця відображається на субрахунку 375. Якщо ні – вона вважається нестачею запасів понад норми природних втрат і списується на інші операційні витрати (Дт 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей»);

– менша від вартості запасів, що виявилися в надлишку, – сумова різниця вважається надлишком, на неї збільшуються дані обліку відповідних запасів (Дт 20, 28 тощо) та інші операційні доходи (Кт 719)

Податок на прибуток. Наслідки такі самі, як і в бухобліку.

ПДВ. Після проведення взаємозаліку на сумову різницю нестачі обережним платникам радимо нарахувати податкові зобов’язання, оскільки ці запаси можуть бути розцінені як такі, що не використовуються в господарській діяльності (п. 189.1, пп. «г» п. 198.5 ПК198.5 ПКУ).

Якщо після проведення взаємозаліку за пересортицею виникли надлишки – об’єкт обкладення ПДВ не виникає, оскільки немає постачання

4

Кошти

Над­лишки

Виявлені надлишки відображаються проведенням: Дт 30, 31, 33 – Кт 719

У податковому обліку виявлені надлишки коштів уважаються безповоротною фінансовою допомогою (пп. 14.1.257, 198.5 ПКУ).

Податок на прибуток. За правилами бухобліку.

ПДВ. Податкові зобов’язання не нараховуються (безповоротна фінансова допомога не є об’єктом обкладення ПДВ)

Нестачі

Виявлені нестачі відображаються проведеннями:

– Дт 947 – Кт 30, 31, 33 з одночасним відображенням на позабалансовому субрахунку 072;

– Дт 375 – Кт 716 «Відшкодування раніше списаних активів» (при віднесенні на винну особу суми недостачі); Дт 301 (661) – Кт 375 (при відшкодуванні недостачі винною особою) з одночасним списанням із позабалансового субрахунку 072

Податок на прибуток. За правилами бухобліку.

ПДВ. Податкові зобов’язання не нараховуються (ця операція не є об’єктом обкладення ПДВ)

5

Неза­вер­шене вироб­ництво

Виявлені надлишки і нестачі відображаються окремо за кожним видом незавершеного виробництва.

Взаємозалік надлишків і нестач, що виникли в результаті пересортиці, може бути проведений тільки за об’єктами незавершеного виробництва однакового найменування і тотожної кількості – за умови, що надлишки і нестачі утворилися за один і той самий перевірюваний період і в однієї матеріально відповідальної особи (п. 5 розд. IV Положення № 879). Якщо в результаті такого взаємозаліку з’ясовується, що сума нестачі більша від суми надлишків, то різницю відносять на рахунок винних осіб

Нестачі

Нестачі незавершеного виробництва, викликані технологічними втратами, ураховуються за Дт 23 «Виробництво» і щомісячно повністю відносяться на собівартість готової продукції. Технологічні втрати деталей і складових одиниць, що використовуються у різних виробах, списуються на собівартість цих виробів пропорційно до їх кількості у випуску (п. 426 Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджених наказом Мінфіну від 09.07.2007 № 373). Нестачі:

– у межах норм природних втрат – відображаються записом Дт 91 «Загальновиробничі витрати» – Кт 23 «Виробництво»;

– понад норми природних втрат – записом Дт 947 – Кт 23 та одночасно до встановлення винної особи на позабалансовому субрахунку 072. Після встановлення винної особи сума нестачі списується з позабалансового субрахунку та відображається за Кт 716

Податок на прибуток. За правилами бухобліку.

ПДВ. При виявленні наднормативних нестач незавершеного виробництва нараховуються податкові зобов’язання на підставі пп. «г» п. 198.5, 198.5 ПКУ, оскільки виходить, що сировина і матеріали, відпущені для виробництва продукції, насправді не були використані в госпдіяльності підприємства (звісно, якщо щодо них виникло право на податковий кредит). База оподаткування визначається на підставі п. 189.1, 198.5 ПКУ. Проте в цій нормі йдеться тільки про базу оподаткування для придбаних товарів та об’єктів ОЗ. Уважаємо, що при нарахуванні податкових зобов’язань у разі наднормативних нестач при виробництві продукції слід відштовхуватися від вартості придбання сировини, матеріалів, послуги тощо і не включати до бази оподаткування складові, які не є об’єктом обкладення ПДВ (наприклад, зарплату працівників)

Над­лишки

Надлишки, які не можна віднести на пересортицю, включаються до складу інших доходів від операційної діяльності за справедливою вартістю з подальшим відображенням витрат у періоді реалізації проведенням Дт 23 «Виробництво» – Кт 719 (п. 12 НП(С)БО 9 «Запаси»)

Податок на прибуток. За правилами бухобліку.

ПДВ. При виявленні надлишків податкові зобов’язання з ПДВ не виникають, оскільки немає операції постачання

6

Витрати
і доходи майбутніх
періодів

Якщо в ході перевірки виявляться розбіжності між даними інвентаризації та бухгалтерського обліку, тоді в бухобліку потрібно зробити відповідні коригування витрат і доходів

Коригу­вання витрат

Витрати, які були:

– відображені на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», але виявилися витратами звітного періоду або капітальними інвестиціями, списують з рахунка 39 до складу відповідних витрат або капітальних інвестицій (Дт 15, 20, 23, 91–94 – Кт 39);

– помилково списані на поточні витрати, але виявилися витратами майбутніх періодів, списують методом «сторно», а потім відносять на рахунок 39 (Дт 15, 20, 23, 91–94 – Кт 20, 22, 30, 31, 37, 63, 68 тощо методом «сторно», Дт 39 – Кт 20, 22, 30, 31, 37, 20, 63, 68 тощо).

Якщо помилка зачепила фінрезультат минулих років, виправлення проводять через рахунок 44 (п. 4 НП(С)БО 6)

Податок на прибуток. Коригування витрат майбутніх періодів здійснюються за правилами бухобліку.

Але якщо коригування рахунку 39 проводять через раніше допущену помилку, яка вплинула на фінрезультат минулих звітних періодів і на базу оподаткування, то доведеться виправляти помилки й у декларації з податку на прибуток

Коригу­вання дохо­дів

Доходи, які були:

– відображені на рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів», але виявилися доходами звітного періоду, списують з рахунка 69 до складу відповідних доходів (Дт 69 – Кт 70, 74);

– помилково списані на доходи звітного періоду, але виявилися доходами майбутніх періодів, списують методом «сторно» і відносять на рахунок 69 (Дт 30, 31, 36, 37 – Кт 70, 74 методом «сторно»; Дт 30, 31, 36, 37 – Кт 69).

Якщо помилка зачепила фінрезультат минулих років, виправлення проводять через рахунок 44 (п. 4 НП(С)БО 6).

Податок на прибуток. Коригування доходів майбутніх періодів здійснюються за правилами бухобліку.

Але якщо коригування рахунку 69 проводять через раніше допущену помилку, яка вплинула на фінрезультат минулих звітних періодів і на базу оподаткування, то доведеться виправляти помилки й у декларації з податку на прибуток.

7

Забез­печення
і резерви

Забезпечення створюються на підприємстві для відшкодування майбутніх операційних витрат і є зобов’язаннями з невизначеною сумою або часом погашення на дату балансу (п. 4, 13 НП(С)БО 11). Перелік забезпечень, які можуть створюватися на підприємстві, наведено у п. 13 НП(С)БО 11. При цьому всі підприємства зобов’язані створювати забезпечення на оплату відпусток, сума якого визначається щомісячно (п. 14 НП(С)БО 11). Виняток зроблено для мікропідприємств та непідприємницьких товариств (п. 7, пп. 2 п. 2 НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність»). Наявність інших забезпечень залежить від сфери діяльності підприємства і його внутрішньої політики. При створенні забезпечення на його суму в бухобліку визнаються витрати (п. 13 НП(С)БО 11)

Дона­раху­вання

Сума забезпечення донараховується проведенням Дт 10, 15, 23, 39, 68, 90–94 – Кт 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів»

Платники податку на прибуток, які коригують бухгалтерський фінрезультат, для визначення об’єкта оподаткування повинні застосовувати відповідні коригування за всіма видами перелічених забезпечень, крім забезпечень на оплату відпусток та інші виплати, пов’язані з оплатою праці (пп. 139.1.1, 139.1.2 ПКУ).

Такі платники повинні бухгалтерський фінрезультат до оподаткування:

– збільшити на суму збільшення резервів забезпечень для відшкодування майбутніх витрат (крім забезпечень на оплату відпустки працівникам та інші виплати, пов’язані з оплатою праці);

– зменшити фінрезультат на суму коригування (зменшення) резервів і забезпечень для відшкодування майбутніх витрат (крім забезпечень на оплату відпустки працівникам та інші виплати, пов’язані з оплатою праці), на яку раніше збільшився фінрезультат до оподаткування.

У платників податку на прибуток, які не застосовують різниці, наслідки такі самі, як у бухобліку

Змен­­­шення (сторну­­вання)

Сума забезпечень сторнується проведенням Дт 10, 15, 23, 39, 68, 90–94 – Кт 47 методом «сторно».

Якщо з’ясовується, що за рахунок сформованого забезпечення були здійснені витрати, то в обліку їх суми допроводяться записом Дт 47 – Кт 20, 23–25, 30, 31, 63, 65, 66, 68, 71

8

Резерв сумнів­них боргів

Резерв сумнівних боргів (далі – РСБ) є сумою заборгованості, за якою існує ризик неповернення (така заборгованість уважається сумнівною). Щоб достовірно відобразити у фінзвітності підприємства величину такого активу, як дебіторська заборгованість, її загальну суму зменшують на суму РСБ.

Сума РСБ є розрахунковою величиною і враховується на однойменному рахунку 38

Донара­хування резерву

Якщо в ході інвентаризації з’ясується, що сума РСБ недостатня – резерв донараховується проведенням Дт 944 «Сумнівні та безнадійні борги» – Кт 38

Операції зі створення, використання та зменшенню суми РСБ у платників податку на прибуток, які для визначення об’єкта оподаткування застосовують коригування на всі різниці – відображаються з огляду на вимоги пп. 139.2.1, 139.2.2 ПКУ. Тобто фінрезультат до оподаткування:

– збільшується на суму збільшення РСБ;

– зменшується на суму коригування (зменшення) РСБ, на яку раніше збільшився фінрезультат до оподаткування.

У платників податку на прибуток, які не застосовують різниці, наслідки такі самі, як у бухобліку

Коригу­вання резерву

Якщо в ході інвентаризації з’ясується, що сума РСБ надмірно нарахована в результаті помилки або погашення заборгованості боржником – величину РСБ коригують проведенням Дт 38 – Кт 719.

Якщо ж виявиться, що заборгованість, під яку створений РСБ, перетворилася на безнадійну, резерв зменшується одночасно з її списанням записом Дт 38 – Кт 36, 377, 34 тощо