Ати-бати, йшли солдати...

Інструкція для роботодавців на період мобілізації

Мобілізовані працівники повинні з’явитися до військкомату в зазначений у повістці час. А роботодавці — надати їм відповідні соціальні гарантії та забезпечити, щоб вони вчасно прибули на збірні пункти. Наша стаття адресована саме роботодавцям, адже в ході практичної реалізації новітніх норм у них виникає чимало запитань

Лідія Чорногуз,
консультант з питань обліку та оподаткування

Соцгарантії для мобілізованих

До квітня 2014-го законодавчої норми, яка б захищала права мобілізованих працівників, просто не було. Тому раніше їх звільняли на підставі п. 3 ч. 1 ст. 36 КЗпП — у зв’язку з призовом на військову службу. Однак із 1 квітня 2014 року набрали чинності зміни, внесені Законом № 1169 до деяких законодавчих актів України щодо забезпечення проведення мобілізації. Зокрема, тепер згідно зі ст. 119 КЗпП особам, призваним на військову службу у зв’язку з мобілізацією, на особливий період, але не більше ніж один рік, гарантується збереження місця роботи, посади і середнього заробітку.

Виникає запитання: чи поширюються такі соціальні гарантії на працівників, яких було призвано до 1 квітня?

Згідно з п. 2 р. II «Прикінцеві положення» Закону № 1275 дія частин другої і третьої ст. 39 Закону № 2232, частини третьої ст. 2 Закону № 2262 та частини третьої ст. 119 КЗпП поширюється на громадян України, які починаючи з 18 березня 2014 року були призвані на військову службу на підставі Указу № 303. Це означає, що звільнені у зв’язку з мобілізацією працівники повинні бути поновлені на роботі з виплатою середнього заробітку.

Державна інспекція України з питань праці у своєму роз’ясненні від 17.06.2014 запропонувала роботодавцям такий алгоритм дій під час поновлення на роботі працівника, мобілізованого до 1 квітня.

1. Видати наказ про скасування наказу про звільнення (підстава — Закон № 1275).
2. Письмово повідомити про це працівника за місцем його реєстрації (фактичного проживання).
3. Внести відповідний запис про поновлення на роботі до трудової книжки, а також до особистої справи (особистої картки).
4. Розрахувати і виплатити працівникові середній заробіток за весь період починаючи з дати звільнення. Розрахунок середнього заробітку провадиться відповідно до Порядку № 100, виходячи з виплат за останні два календарні місяці роботи, що передують призову.
5. Якщо під час звільнення було виплачено компенсацію за невикористану відпустку — зробити перерахунок цієї суми.

Відповідно до Наказу № 489 у табелі обліку робочого часу за дні відсутності мобілізованого працівника проставляється позначка «ІН» (код 22 — «інший невідпрацьований час, передбачений законодавством (виконання державних і громадських обов’язків, допризовна підготовка, військові збори...»)).

Компенсація середнього заробітку мобілізованим працівникам виплачується з бюджету незалежно від підпорядкування та форми власності підприємства (установи, організації), на якому вони працювали на момент призову. Порядок виплати зазначеної компенсації має розробити Кабмін. Але поки він ще не затверджений. У зв’язку з цим виникають труднощі з відшкодуванням таких сум.

Проте нараховувати виплати в розмірі середнього заробітку мобілізованим працівникам все одно необхідно, бо таку гарантію передбачають законодавчі акти. У разі порушення виплат можуть застосовуватись адміністративні штрафи на підставі ст. 41 КпАП. А якщо виплату буде затримано понад один місяць, то за певних обставин можуть бути застосовані й заходи покарання, передбачені ст. 175 КК.

Олександр Єфімов,
адвокат, аудитор, к. ю. н., керуючий партнер адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов та партнери»:

— Право — це те, як держава регулює відносини між громадянами. Частіше спочатку виникають відносини, а вже потім з’являються норми права, якими вони регулюються. Навпаки — рідше. Так сталося і з мобілізацією. Спочатку виникли відносини, пов’язані з необхідністю мобілізувати частину населення на захист держави, а потім — запитання, похідні від мобілізації: звільняти чи не звільняти мобілізованих працівників, як платити їм зарплату, як її оподатковувати?..

Законодавець намагається врегулювати такі відносини, дати відповіді на запитання, що виникають. Але реакція законодавця не є миттєвою, тому частина питань вирішується навздогін, як було зі звільненням працівників, мобілізованих до 1 квітня. Частина питань залишається не врегульованою, оскільки або законодавець ще не встиг відреагувати, або ці питання ще не проявилися. Наприклад, працівника податкової інспекції мобілізують із ДПІ, яка наразі ліквідовується у зв’язку зі створенням Державної фіскальної служби. Виходить, що звільнити податківця не можна, а ДПІ ліквідувати потрібно. Мабуть, це питання — для майбутніх змін у законодавстві.

ПДФО

На думку податківців, ПДФО із сум середнього заробітку, виплачених мобілізованим працівникам, утримується у загальному порядку (підкатегорія 103.02 Бази знань). І це незважаючи на те, що згідно з пп. «и» пп. 165.1.1 ПК суми компенсаційних виплат із бюджету в межах середнього заробітку, які виплачуються мобілізованим працівникам, не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу! Ба більше, згідно з останнім абзацом п. 3 р. II «Прикінцеві положення» Закону № 1275 ці зміни необхідно застосовувати з 18 березня 2014 року (дата оголошення першого дня мобілізації). Інакше кажучи, Закон приписує роботодавцям не утримувати ПДФО і за потреби повернути зайво утримані суми податку.

А що ж податківці? Свою позицію щодо неможливості застосування пільгового режиму оподаткування наразі вони пояснюють відсутністю порядку відшкодування з бюджету компенсаційних виплат, що його мав затвердити Кабмін, а також відсутністю відповідної статті видатків у Законі про Держбюджет–2014. За їхньою фіскальною логікою середня зарплата (нарахована роботодавцем за час перебування працівника на військовій службі в період часткової мобілізації відповідно до вимог КЗпП) — це та сама зарплата, яку потрібно показати у податковому розрахунку за Формою № 1ДФ з ознакою «101» (підкатегорія 103.25 Бази знань).

Що ж робити підприємствам у ситуації, яка склалась? На думку автора, потрібно діяти за законом, а в разі донарахувань фіскальними органами ПДФО з виплачуваної мобілізованим працівникам середньої зарплати — відстоювати свої права в суді. ПК не містить жодного застереження стосовно наявності/відсутності порядку відшкодування з бюджету компенсаційних виплат, а вже тим більше — наявності/відсутності відповідної статті видатків у Законі про Держбюджет–2014. Тому не варто поспішати виконувати роз’яснення, що з’явилися в Базі знань. Інша справа, якщо фіскальний орган надасть офіційні роз’яснення. А поки, на думку автора, немає підстав для утримання ПДФО.

Врегулювати ситуацію може також затвердження порядку відшкодування з бюджету компенсаційних виплат і наявність відповідної статті видатків у бюджеті. Але це, найімовірніше, станеться не раніше ніж наступного року.

ЄСВ

Відповідно до змін, внесених Законом № 1275 до ч. 7 ст. 7 Закону про ЄСВ, на виплати, що компенсуються з бюджету в межах середнього заробітку мобілізованих працівників, ЄСВ не нараховується. Однак, незважаючи на передбачені законодавством пільги, питання про нарахування/ненарахування ЄСВ залишається відкритим. Як ми вже зазначали вище, Кабмін досі не затвердив порядку відшкодування з бюджету таких компенсаційних виплат. Крім того, в Законі про Держбюджет–2014 бюджетних виплат на компенсацію середнього заробітку мобілізованим працівникам не передбачено. Саме цими причинами ДФС пояснює зміну своєї позиції щодо нарахування ЄСВ (див. Лист № 5655/7/99-99-17-03-01-17).

Нагадаємо, згідно з рекомендаціями, наведеними в Листі №№ 127/7/99-99-17-03-01-17 | 19426/05-10, роботодавці не повинні були нараховувати й утримувати ЄСВ із середнього заробітку мобілізованих працівників. Ба більше, за рекомендацією ПФУ (див. Лист № 18834), всі роботодавці мусили сторнувати ЄСВ у звітності за попередні періоди, починаючи з березня 2014 року!

Тепер же ДФС, відкликавши свої попередні роз’яснення (див. Лист №№ 127/7/99-99-17-03-01-17 | 19426/05-10), заявляє, що роботодавці під час нарахування мобілізованим працівникам середнього заробітку мають виконувати всі покладені на них Законом про ЄСВ функції та відображати у звітності з ЄСВ такі виплати на загальних підставах.

Та й це ще не все!.. ДФС також наполягає на тому, що необхідно зробити перерахунок ЄСВ за минулі періоди й відобразити такі донарахування у звітності з ЄСВ.

На думку автора, так само, як і у випадку з ПДФО, такі вимоги фіскальних органів є незаконними.

Зверніть увагу! Із 15 жовтня набрали чинності чергові зміни до ч. 7 ст. 7 Закону про ЄСВ, внесені Законом № 1669, які уточнюють, що єдиний внесок на виплати, що компенсуються з бюджету в межах середнього заробітку працівникам, призваним на військову службу на період мобілізації, на особливий період не нараховується і не утримується.

Військовий збір

Чи сплачується військовий збір із середнього заробітку мобілізованих?

Як відомо, об’єктом оподаткування збором є доходи у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платникові у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами (пп. 1.2 п. 16-1 підр. 10 р. XX ПК). Відповідно до пп. 2.2.12 Інструкції № 5 оплата працівникам, які залучаються до виконання державних або громадських обов’язків, якщо їх виконують у робочий час, є складовою фонду оплати праці (додаткової заробітної плати).

Таким чином, середній заробіток, нарахований мобілізованим працівникам (а також працівникам, призваним на військові збори), є об’єктом обкладення військовим збором. Та проблема полягає в тому, що всі ці виплати компенсуються з бюджету: перераховувати до бюджету отримане з бюджету — не логічно. Однак в Базі знань (підкатегорія 132.02) можна знайти роз’яснення, в якому зазначено, що сума середнього заробітку працівників, призваних на військову службу у зв’язку з мобілізацією, на особливий період є об’єктом обкладення військовим збором на загальних підставах.

Олена Пилипенко,

головний бухгалтер ТОВ «Октопус девелопмент груп»:

— У нашій державі усе робиться із затримкою, в тому числі прийняття законів, пов’язаних з мобілізацією. Однак тішить їхній зміст: збереження робочого місця за мобілізованим працівником, компенсація середнього заробітку (причому за рахунок бюджету), неоподаткування ПДФО такої компенсації і невключення її до бази для нарахування ЄСВ.

Нагадаю, починаючи із серпня 2014 року запроваджено військовий податок. Це має хоч трохи врегулювати здійснення додаткових витрат із казни. У будь-якому випадку слід пам’ятати, що ситуація, яка склалась в Україні, є нештатної, і досвіду укладання необхідних законів і порядків наші законодавці не мають. Таким чином, усі ми повинні докладати зусиль для того, щоб правильно документально оформити й фінансово забезпечити мобілізацію працівників.

Бухгалтерський і податковий облік виплат мобілізованим працівникам

Середній заробіток мобілізованим працівникам нараховує та виплачує роботодавець, але за рахунок бюджетних коштів. Тому витрати підприємства на виплату середньої зарплати таким працівникам відповідно до п. 142.1 ПК включаються до податкових витрат у періоді їх нарахування. Отримання коштів із бюджету в рахунок компенсації цих витрат слід включати до складу доходів за датою фактичного отримання такої компенсації (пп. 135.5.15 та 137.2.2 ПК).

Згідно з п. 19 П(С)БО 15 цільове фінансування для компенсації витрат, понесених підприємством, і фінансування для надання підтримки підприємству без встановлення умов його витрачання на виконання у майбутньому певних заходів визнаються дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу.

Таким чином, роботодавець в момент отримання права на компенсацію з бюджету відображає компенсацію проводками: Дт 36 (37) — Кт 48 і Дт 48 — Кт 718.

Проте необхідно відзначити, що в умовах регулярного недофінансування бюджетів роботодавцям слід дуже обережно ставитись до визнання дебіторської заборгованості, критично оцінюючи ймовірність отримання економічних вигод від подібного активу. У разі якщо немає впевненості, що відповідну компенсацію буде отримано з бюджету, дохід, пов’язаний з її отриманням, на думку автора, необхідно визнавати в момент її фактичного отримання: Дт 311 — Кт 48 і Дт 48 — Кт 718.

Крім того, у такий спосіб можна позбутися податкових різниць. Адже в податковому обліку дохід відображається в момент отримання компенсації з бюджету (пп. 137.2.2 ПК).

Приклад відображення в бухгалтерському та податковому обліку нарахування та виплати середньої зарплати мобілізованим працівникам наведено в таблиці.

Відповідальність

Згідно зі змінами, внесеними Законом № 1275 до ст. 210-1 КпАП, порушення законодавства про оборону, мобілізаційну підготовку та мобілізацію тягне за собою накладення штрафу на громадян від 10 до 30 нмдг (170-510 грн) і на посадових осіб — від 30 до 100 нмдг (510-1700 грн).

Повторне протягом року вчинення такого порушення, за яке особу вже було піддано адміністративному стягненню, тягне за собою накладення штрафу на громадян від 30 до 100 нмдг (510-1700 грн) і на посадових осіб — від 100 до 300 нмдг (1700-5100).

Відповідно до законодавства середній заробіток, що виплачується мобілізованим працівникам, не включається до загального доходу працівника в цілях оподаткування ПДФО, на такі суми не нараховується і з них не утримується ЄСВ. Незважаючи на те, що ДФС змінила свою позицію і наполягає тепер на оподаткуванні таких виплат у загальному порядку, автор рекомендує до появи офіційних роз’яснень виконувати приписи закону.

Нормативна база

КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.1971.

ПК — Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI.

КпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.1984 № 8073-X.

КК — Кримінальний кодекс України від 05.04.2001 № 2341-III.

Закон № 3543 — Закон України «Про мобілізаційну підготовку та мобілізацію» від 21.10.1993 № 3543-XII.

Закон № 2262 — Закон України «Про пенсійне забезпечення осіб, звільнених з військової служби, та деяких інших осіб» від 09.04.1992 № 2262-XII.

Закон № 2232 — Закон України «Про військовий обов’язок і військову службу» від 25.03.1992 № 2232-XII.

Закон № 1169 — Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо забезпечення проведення мобілізації» від 27.03.2014 № 1169-VII.

Закон № 1275 — Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо удосконалення оборонно-мобілізаційних питань під час проведення мобілізації» від 20.05.2014 № 1275-VII.

Закон про Держбюджет–2014 — Закон України «Про Державний бюджет України на 2014 рік» від 16.01.2014 № 719-VII.

Закон про ЄСВ — Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI.

Закон № 1669 — Закон України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» від 02.09.2014 № 1669-VII.

Указ № 303 — Указ Президента України «Про часткову мобілізацію» від 17.03.2014 № 303/2014.

Наказ № 489 — наказ Держкомстату «Про затвердження типових форм первинної облікової документації зі статистики праці» від 05.12.2008 № 489.

Інструкція № 5 — Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату України від 13.01.2004 № 5.

П(С)БО 15 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну від 29.11.1999 № 290.

Порядок № 100 — Порядок обчислення середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 08.02.1995 № 100.

Лист №№ 127/7/99-99-17-03-01-17 | 19426/05-10 — спільний лист ДФС і Пенсійного фонду від 22/07/2014 №№ 127/7/99-99-17-03 -01-17 | 19426/05-10.

Лист № 5655/7/99-99-17-03-01-17 — лист ДФС від 29.09.2014 № 5655/7/99-99-17-03-01-17.

Лист № 18834 — лист Пенсійного фонду від 16.07.2014 № 18834/05-10.

Форма № 1-ДФ — форма Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ), затверджена наказом Міндоходів від 21.01.2014 № 49.

Форма № 1-ПВ — форма «Звіт з праці» (форма № 1-ПВ), затверджена наказом Держстату від 07.08.2013 № 239.

Дата підготовки
13.10.2014