Податкові перевірки на підставі постанови слідчого: найважливіше, що потрібно знати

Ви дізнаєтеся:

• чи діє мораторій стосовно податкових перевірок на підставі постанови слідчого;
• у яких випадках може бути проведена така перевірка;
• які документи повинні пред'явити перевіряючі;
• чи може перевірятися двічі один і той самий період діяльності підприємства.

Що можна зробити на практиці:

• визначити коло осіб, які зустрічатимуть перевіряючих;
• ознайомити працівників підприємства, з якими можуть спілкуватися перевіряючі, з основними правилами проведення перевірок.

Коментар до п. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 "Порядок проведення документальних позапланових перевірок" Податкового кодексу України (далі - ПК).

Чому останнім часом значно збільшилася кількість податкових перевірок підприємств на підставі постанови слідчого?

На сьогодні діє мораторій на проведення перевірок органами ДФС: велика частина перевірок опинилася під забороною як у 2015-му, так і в 2016 році. Проте з будь-якого правила є виняток. Так і з мораторієм – у деяких випадках перевірки все ж таки можливі. І один із таких випадків – проведення перевірки в рамках кримінально-процесуального законодавства.

Саме тому останнім часом почастішали випадки проведення перевірок на підставі постанови слідчого. Але чи завжди вони законні? При підготовці консультації ми вивчили ваші запитання і проаналізували судову практику, що є на сьогодні.

Чи можуть представники ДПІ перевірити підприємство на підставі постанови слідчого?

У цьому випадку йдеться про позапланові документальні перевірки. Будь-яка позапланова перевірка може бути проведена тільки за підставами, наведеними у ст. 78 ПК. А в пп. 78.1.11 ПК зазначено, що документальна позапланова перевірка може бути проведена, якщо винесено постанову суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що провадить оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону. Тобто все законно: орган ДФС може перевірити платника податків на підставі постанови слідчого.

Строки проведення цього виду перевірки не повинні перевищувати (п. 82.2 ПК):

• для великих платників податків – 15 робочих днів (далі – р. д.) (допустиме продовження строку не більше ніж на 10 р. д.);
• для СМП – 5 р. д. (продовження строку – не більше ніж на 2 р. д.);
• для інших платників податків – 10 р. д. (продовження строку – не більше ніж на 5 р. д.).

Чи мають право органи ДФС прийти з перевіркою на підставі постанови слідчого, якщо в 2015-2016 роках діє мораторій на проведення податкових перевірок?

Так, має право. 

Пояснимо детальніше. Стосовно більшості податкових перевірок у цьому і наступному році діє мораторій, установлений Законом від 28.12.14 р. № 71-VIII (далі – Закон № 71). Проте на цілий ряд випадків мораторій не поширюється, зокрема на перевірки, що проводяться відповідно до вимог Кримінального процесуального кодексу (далі – КПК). До цієї категорії якраз і належить перевірка на підставі постанови слідчого. Тому мораторій у цьому випадку не діє. Така позиція підтверджується і судовою практикою (див., наприклад, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.12.15 р., ЄДРСР, № 54168902).

Важливий нюанс! Донедавна право слідчого виносити постанови про проведення перевірок було закріплене в п. 4 ст. 40 КПК. Цей пункт передбачав, що слідчий має право призначати ревізії та перевірки в порядку, визначеному законом. Але знайти в законодавстві такий порядок було проблематично. І деякі підприємства намагалися на цій підставі оспорювати законність постанови слідчого про призначення перевірок. Проте судова практика із цього питання була не на користь платників податків.

На сьогодні ж (з 15.07.15 р.) п. 4 виключено зі ст. 40 КПК (Закон від 14.10.14 р. № 1697-VII, з огляду на зміни, унесені Законом від 21.04.15 р. № 335-VIII). Тому деякі платники податків подумали, що з 15.07.15 р. слідчі позбавлені права виносити постанови про призначення перевірок (адже, згідно зі ст. 6 Конституції, будь-який державний орган має право здійснювати свої повноваження в межах, установлених законом).

Проте той факт, що п. 4 виключено зі ст. 40 КПК, не заважає слідчому виносити постанови про призначення перевірок, керуючись іншими нормами КПК, а саме:

• ч. 2 ст. 93 КПК – сторона звинувачення збирає докази, зокрема шляхом проведення слідчих (розшукових) дій і негласних слідчих (розшукових) дій, витребування й отримання від органів державної влади, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій, службових і фізичних осіб речей, документів, відомостей, висновків експертів, висновків ревізій та актів перевірок, проведення інших процесуальних дій, передбачених КПК;
• ч. 3 ст. 110 КПК – рішення слідчого, прокурора приймаються у формі постанови. Постанова виноситься у випадках, передбачених КПК, а також коли слідчий, прокурор визнає це за необхідне;
• ч. 7 ст. 110 КПК – постанови слідчого, прокурора, прийняті в межах компетенції згідно із законом, є обов'язковими для виконання фізичними та юридичними особами.

Така ж позиція останнім часом проглядається й у рішеннях судових органів.

Які документи повинні пред'явити перевіряючі, які прийшли для проведення позапланової документальної перевірки на підставі постанови слідчого?

Перелік документів, які повинні пред'явити перевіряючі до початку перевірки, наведено в п. 81.1 ПК. Так, перевіряючі повинні пред'явити:

• направлення на проведення перевірки. Уважно вивчіть направлення: у ньому повинні бути всі обов'язкові реквізити, передбачені ПК (зокрема, вид перевірки, підстава для її проведення (наприклад, у нашому випадку – постанова слідчого), дата початку і тривалість). Направлення має бути підписане начальником або заступником начальника податкової інспекції та скріплене печаткою. Зразок форми цього направлення наведено в додатку 1 до Методичних рекомендацій, затверджених наказом ДФС від 31.07.14 р. № 22;
• копію наказу про проведення перевірки;
• службові посвідчення осіб, зазначених у направленні на перевірку.

Якщо такі документи не будуть пред'явлені, платник податків має право не допустити перевіряючих до перевірки.

Чи можна відмовити в допуску до перевірки, якщо перевіряючі не додали до копії наказу про проведення перевірки копію постанови слідчого?

Ні, такі дії платника податків будуть незаконними. Пояснимо чому.

Перелік документів, які повинні пред'явити перевіряючі, наведено у п. 81.1 ПК (див. вище в запитанні 3). Цей перелік є вичерпним, і в ньому немає такого документа, як копія постанови слідчого. Тому вимога платника податків надати йому копію постанови слідчого буде неправомірною, а недопущення до перевірки – незаконним.

А якщо ви не допускаєте до перевірки без наявності законних підстав, це загрожує вам застосуванням адміністративного арешту активів на підставі пп. 94.2.3 ПК.

Завважимо, що й судові органи дотримуються такої самої позиції: недопущення до перевірки внаслідок непред'явлення копії постанови слідчого є незаконним (див., наприклад, постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 22.12.14 р., ЄДРСР, реєстр. № 41995940). Це рішення було надалі залишене в силі судом апеляційної інстанції (див. ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 12.02.15 р., ЄДРСР, реєстр. № 42748786).

Звичайно, ви можете попросити перевіряючих пред'явити цей документ. І на практиці перевіряючі нерідко надавали такий документ платникам податків. Але вимагати копію цієї постанови і не допускати до перевірки в разі відмови ви не маєте права. Адже немає законодавчої норми, на яку ви при цьому могли б послатися.

Хто повинен від імені підприємства брати наказ у перевіряючих і розписуватися в направленні на перевірку (тобто фактично допускати до перевірки), і чи може це бути юрист, а не директор?

Допуск (або недопуск) до проведення контролюючими органами перевірки здійснюють посадові (службові) особи платника податків або його представники (ст. 81 ПК).

У самому ПК немає визначення поняття «посадові (службові) особи підприємства». Це визначення зазвичай беруть зі ст. 18 Кримінального кодексу, згідно з якою це особи, які, зокрема, постійно або тимчасово обіймають на підприємствах, в установах або організаціях посади, пов'язані з виконанням організаційно-розпорядчих або адміністративно-господарських функцій. Зазвичай на підприємстві такими особами є перш за все перший керівник (наприклад, директор) і головний бухгалтер.

Згідно зі ст. 19 ПК представники платника податків – це особи, які на підставі норми закону або довіреності можуть представляти законні інтереси і вести справи платника податків, пов'язані зі сплатою податків.

Таким чином, представляти інтереси підприємства при перевірці можуть не тільки посадові особи цього підприємства, але й інші особи (наприклад, юрист, який надає послуги підприємству на підставі цивільно-правового договору). При цьому такі повноваження представника повинні бути належним чином оформлені, у цьому випадку – довіреністю.

Чи може бути призначена перевірка підприємства у випадку, якщо кримінальна справа була порушена стосовно посадових осіб його контрагента?

Так, перевірка «через контрагента» може бути призначена.

Адже, згідно з пп. 78.1.11 ПК, можливість проведення перевірки не залежить від того, стосовно кого порушено кримінальну справу. У цьому випадку важливий сам факт наявності постанови уповноваженого органу.

Такої ж думки дотримуються й судові органи. Наприклад, у постанові Одеського окружного адміністративного суду від 15.10.15 р. (ЄДРСР, реєстр. № 52568569) суд зазначає: «...Зі змісту пп. 78.1.11 ПК випливає, що диспозиція зазначеної норми не встановлює суб’єктний склад, тобто норма податкового закону конкретно не регулює, що проведення такої перевірки повинне бути здійснене стосовно платника податків, щодо якого порушено кримінальну справу за відповідним складом злочину у сфері оподаткування, а підставою для призначення перевірки є відповідна постанова слідчого».

Як часто можуть проводитися позапланові перевірки на підставі постанови слідчого?

На жаль, податкове законодавство не регламентує частоту і періодичність проведення позапланових перевірок. Така періодичність установлена тільки для планових перевірок (п. 77.2 ПК), які проводяться відповідно до плану-графіка і їх періодичність залежить від ступеня ризику платника податків.

Позапланові ж перевірки, як зрозуміло з назви, не включені до плану-графіка, вони проводяться за наявності однієї з підстав, передбачених ст. 78 ПК (пп. 75.1.2 ПК), тобто без обмеження їх періодичності.

Чи може в ході позапланової перевірки за постановою слідчого бути перевірено період, який уже раніше перевірявся податковим органом?

Ні, не може, якщо питання, які збираються перевірити, уже були раніше перевірені. Така заборона прямо встановлена п. 78.2 ПК. Ця норма свідчить, що контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки (зокрема, передбачені пп. 78.1.11 ПК) у випадку, якщо питання, які є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.

Неправомірність повторного проведення перевірки на підставі пп. 78.1.11 ПК за раніше перевірений період з раніше перевірених питань підтверджується судовою практикою: див. постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.03.15 р., ЄДРСР, реєстр. № 43309879. Правильність висновків цього суду була підтверджена рішенням суду апеляційної інстанції (ухвала Дніпропетровського апеляційного суду від 21.05.15 р., ЄДРСР, реєстр. № 44314163).

Свою позицію із цього питання ДФС висловила в листі від 28.01.15 р. № 2463/7/99-99-22-02-04-17. Головне фіскальне відомство, зважаючи на встановлене ПК обмеження на проведення повторних перевірок (абзац другий п. 78.2 ПК), рекомендує нижчим фіскальним органам при оформленні перевірочних документів (наказів, направлень на перевірку, актів, довідок) чітко формулювати коло питань, які підлягають перевірці. На практиці нечіткі формулювання в документах нерідко дозволяють платникам податків довести незаконність проведення повторної перевірки.

Важливий нюанс! Але якщо питання, поставлені перед перевіряючими для першої та повторної перевірки, – різні, тоді можлива повторна перевірка за той самий період. Наприклад, у ході попередньої перевірки перевірялося питання про сплату ЄСВ у принципі. А зараз мета перевірки – визначити правильність нарахування та сплати ПДВ за той самий податковий період. Тоді повторна перевірка буде правомірною.

Тому рекомендуємо: якщо у вас хочуть повторно перевірити той самий період – подивіться в документах, які питання перевірялися в ході попередньої перевірки. Якщо до вас прийшли з новою перевіркою з тих самих питань – це незаконно.