• Быстрый поиск надежных решений
    и практической информации
Получите доступ к более 2 миллионов готовых решений, публикаций и обзоров
Оформить
подписку

Уплата акцизного налога по давальческим операциям на территории Украины

Олег Коружинец

21.07.2015 106 0 0

Из этой статьи вы узнаете:

· каким образом уплачивается акцизный налог в бюджет в случае изготовления подакцизных товаров из давальческого сырья;

· как отразить суммы акцизного налога в бухгалтерском учете исполнителя и заказчика работ по переработке.

Что можно сделать на практике: чтобы не нарушать законодательство, заказчик должен перечислить производителю акцизный налог не позднее даты отгрузки ему готовой продукции. Исполнитель может отгрузить переработанную готовую продукцию заказчику только после получения от заказчика суммы акцизного налога.

Производство подакцизных товаров из давальческого сырья

Давальческое сырье (пп. 14.1.41 Налогового кодекса, далее – НК) – это сырье, материалы, полуфабрикаты и комплектующие изделия, энергоносители, являющиеся собственностью одного субъекта хозяйствования – заказчика и передающиеся производителю (другому субъекту хозяйствования) для производства готовой продукции. Готовая продукция является собственностью заказчика и передается ему или по его поручению другому лицу.

Операция с давальческим сырьем (пп. 14.1.134 НК) – это операция по переработке (обработке, обогащению или использованию) давальческого сырья с целью получения готовой продукции за плату. При этом стоимость сырья заказчика должна составлять не менее 20 % общей стоимости готовой продукции. Во время осуществления давальческих операций количество заказчиков и исполнителей, а также этапов переработки не ограничивается.

В общем случае заплатить за переработку можно деньгами или бартером: частью сырья и/или готовой продукции, другими ТМЦ. Возможны и другие формы расчета.

Однако в любом случае акцизный налог уплачивается деньгами. Следовательно, в случае изготовления подакцизных товаров речь может идти только о денежной или смешанной форме оплаты, когда часть стоимости услуг переработчика, соответствующая сумме акцизного налога, должна быть оплачена деньгами, а остальная – может быть оплачена в неденежной форме.

Уплата акцизного налога

Кто является плательщиком акцизного налога: заказчик или исполнитель?

Как установлено пп. 212.1.1 НК, плательщиком акцизного налога является лицо, осуществляющее производство подакцизных товаров на таможенной территории Украины, в том числе из давальческого сырья.

То есть суммы акцизного налога уплачивает в бюджет исполнитель давальческой операции (перерабатывающее предприятие). Однако заказчик, по поручению которого изготовляются подакцизные товары, уплачивает акцизный налог исполнителю до момента получения от него готовой продукции (п. 212.2 НК).

То есть заказчик обязан уплатить акцизный налог исполнителю не позднее даты отгрузки готовой подакцизной продукции – пп. 222.1.4 НК. Условием отгрузки готовой продукции заказчику (уполномоченному им лицу) является документальное подтверждение, что суммы акцизного налога перечислены заказчиком на текущий счет исполнителя (производителя) (пп. 222.1.5 НК). Однозначным подтверждением будет банковская выписка с текущего счета исполнителя, в которой указано поступление соответствующих сумм от заказчика. Также это может быть платежное поручение заказчика на перечисление средств исполнителю с отметками учреждения банка заказчика о дате списания средств в пользу исполнителя. Но, учитывая нестабильную работу отдельных банков, советуем переработчикам больше доверять банковской выписке собственного банка.

Как вы понимаете, получив средства для уплаты налога от заказчика, исполнитель имеет возможность определенное время пользоваться этими деньгами (до предельного срока уплаты налога в бюджет). Иногда этот период может быть достаточно значительным (более календарного месяца).

Как определить сумму акцизного налога?

Для подавляющего большинства подакцизных товаров (исключением являются табачные изделия, электроэнергия) установлены специфические ставки налогообложения. То есть сумма налога исчисляется из физических единиц измерения конкретного товара (тонны, литры, штуки, а для транспортных средств это преимущественно объем цилиндров двигателя). Следовательно, базой налогообложения будет объем готовой продукции. Ставки налогообложения определены в ст. 215 НК, большинство из них установлены в евро, часть – в гривнях.

Для пересчета суммы налога в национальную валюту следует использовать курс НБУ на 0 часов первого дня квартала, в котором готовая продукция отгружена исполнителем заказчику (уполномоченному им лицу) (п. 217.3 НК).

На какую дату возникают налоговые обязательства у исполнителя?

Налоговые обязательства по акцизному налогу возникают у исполнителя на дату отгрузки заказчику (уполномоченному им лицу) готовой продукции (п. 216.5 НК).

Кто и в какие сроки подает декларацию по акцизному налогу?

Декларацию подает плательщик акцизного налога.

Перерабатывающие предприятия, которые изготовляют подакцизные товары, являются составной частью понятия «производители подакцизных товаров». А производители подакцизных товаров обязаны подать органам ГФС налоговую декларацию в установленные сроки (п. 223.2 НК).

Декларация подается в орган ГФС по месту регистрации исполнителя не позднее 20-го числа следующего за отчетным месяца. Срок уплаты налога в бюджет – не позднее 30 календарных дней после окончания отчетного месяца.

Учет у исполнителя

Бухгалтерский учет

Давальческое сырье и готовая продукция, изготовленная из него, не являются собственностью исполнителя, поэтому не отражаются в составе его бухгалтерских доходов или расходов (п. 6.6 П(С)БУ 15, п. 9.4 П(С)БУ 16). Полученное сырье учитывается на субсчете 022 «Материалы, принятые для переработки».

Для контроля за движением сырья целесообразно открыть два субсчета второго порядка для учета:

· сырья на складе (0221);

· сырья, переданного в производство (0222). Списание сырья с этого субсчета будет происходить по мере отгрузки заказчику готовой про­дукции.

Учет расходов на производство осуществляется на счете 23, при этом стоимость сырья не принимает участия в формировании расходов. Таким образом, по дебету счета 23 отражаем прямые расходы, связанные с производством готовой продукции, и часть распределенных общепроизводственных расходов, по кредиту – списание расходов на себестоимость реализованных услуг (субсчет 903).

Для учета акцизного налога используем один из субсчетов второго порядка субсчета 641 «Расчеты по налогам». Поскольку налоговые обязательства возникают в момент реализации (отгрузки заказчику) готовой продукции, проводки будут следующими:

· отгружена продукция: Дт 703 – Кт 641/АН;

· уплачен акцизный налог в бюджет: Дт 641/АН – Кт 311.

Налоговый учет

Получение от заказчика давальческого сырья и передача ему готовой продукции не влияют на прибыль исполнителя, поскольку право собственности на сырье и продукцию к нему не переходит (пп. 14.1.202 НК). Прибыль у исполнителя будет возникать только во время реализации услуг по переработке (пп. 14.1.203, 134.1.1 НК) – по правилам, установленным П(С)БУ. Каких-либо корректировок финрезультата по этим операциям НК не предусмотрено.

НДС. Обложение услуг исполнителя НДС происходит в привычном порядке, по правилу первого события (п. 187.1 НК).

Возникает вопрос:

Включается ли сумма акцизного налога в базу обложения НДС?

Ответ утвердительный (п. 188.1 НК). Ведь акцизный налог входит в состав общегосударственных (пп. 9.1.4 НК).

Учет у заказчика

Бухгалтерский учет

Передача заказчиком исполнителю давальческого сырья и получение от него готовой продукции не влияет на размер доходов или расходов заказчика (п. 6.6 П(С)БУ 15, п. 9.4 П(С)БУ 16).

Стоимость сырья, переданного для переработки, отражается по дебету субсчета 206 «Материалы, переданные в переработку». В момент получения готовой продукции от исполнителя стоимость сырья списывается с субсчета 206 на себестоимость готовой продукции (дебет счета 23).

Стоимость услуг по переработке сырья также будет включаться в себестоимость готовой продукции: Дт 23 – Кт 631.

После уплаты исполнителю акцизного налога за готовую продукцию заказчик не будет плательщиком акцизного налога относительно последующей реализации такой продукции (кроме акцизного налога по розничным продажам, который является отдельным «подвидом» акцизного налога и не имеет отношения к «традиционным» акцизам). Поэтому суммы акцизного налога, уплаченные исполнителю в соответствии с пп. 222.1.4 НК, отдельно в учете заказчика не отражаются: акцизный налог входит в стоимость услуг по переработке.

Поскольку акцизный налог должен быть уплачен исполнителю не позднее даты отгрузки им готовой продукции, то очевидной является предварительная оплата услуг исполнителя. Именно такой вариант мы и рассмотрим ниже на числовом примере.

Налоговый учет

Операции по передаче исполнителю давальческого сырья и получению от него готовой продукции не влияют на прибыль заказчика, поскольку право собственности не переходит от заказчика (пп. 14.1.202 НК). На прибыль заказчика будет влиять только стоимость услуг по переработке (пп. 14.1.203, 134.1.1 НК; п. 6 П(С)БУ 16). Налоговые разницы при исчислении налога на прибыль не возникают.

Налоговый кредит по НДС при оплате стоимости услуг исполнителя будет возникать по правилу первого события – при наличии у заказчика налоговой накладной исполнителя и намерения использовать готовую продукцию в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности заказчика.

Применяем на практике

Для наглядности рассмотрим учет давальческих операций на примере (сырье, готовая продукция и нормы ее выхода, их стоимость, а также курс НБУ являются условными).

Пример

Заказчик – ООО «Эксим» передало исполнителю – ООО «Имэкс» для переработки на давальческих условиях сырье – нефть стоимостью 20 000 грн. (без НДС), из которой изготовлено Про внесення зміни до статті 37 Закону України "Про пенсійне забезпечення осіб, звільнених з військової служби, та деяких інших осіб"); BACKGROUND-REPEAT: repeat-x; BACKGROUND-POSITION: left bottom">15 750 кг бензина (код УКТВЭД 2710 12 41 14). Стоимость услуг исполнителя – 120 000 грн. (в т. ч. НДС 20 % – 20 000 грн.). Прямые производственные расходы исполнителя и часть распределенных общепроизводственных расходов – 10 000 грн. В соответствии с пп. 215.3.4 НК ставка акцизного налога для этой товарной позиции УКТВЭД составляет 202 евро за Про внесення зміни до статті 37 Закону України "Про пенсійне забезпечення осіб, звільнених з військової служби, та деяких інших осіб"); BACKGROUND-REPEAT: repeat-x; BACKGROUND-POSITION: left bottom">1 000 кг. Курс НБУ на 0 часов 1 апреля – 25 грн. за 1 евро. Все операции, рассмотренные в примере, произошли в пределах ІІ квартала 2015 года.

Покажем учет операций у исполнителя и заказчика в таблице.

(грн.)


п/п

Содержание операции

Первичные
документы

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма

1

2

3

4

5

6

Учет у исполнителя

1

Получено давальческое сырье от заказчика

Акт приемки-передачи сырья

0221

20 000,00

2

Передано в производство сырье

Внутренняя накладная
на перемещение

0222

0221

20 000,00

3

Отражены прямые производственные расходы на переработку сырья и распределенные общепроизводственные расходы

Регистры
бухучета

23

13, 20, 66, 65, 91

10 000,00

4

Получена предварительная оплата от заказчика

Банковская выписка

311

361

120 000,00

5

Отражены налоговые обязательства по НДС

Налоговая накладная

643

641/НДС

20 000,00

6

Отгружена заказчику готовая продукция

Акт приемки-передачи,
расходная накладная

361

703

120 000,00

7

Отражены налоговые обязательства по акцизному налогу*

Регистры
бухучета

703

641/АП

79 537,50

8

Закрыты расчеты по налоговым обязательствам по НДС

703

643

20 000,00

9

Списано с забалансового счета давальческое сырье по залоговой стоимости

0222

20 000,00

10

Списана себестоимость реализованных услуг

903

23

10 000,00

11

Отнесен на финансовый результат доход от реализованных услуг

791

703

20 462,50

12

Отнесена на финансовый результат себестоимость реализованных услуг

791

903

10 000,00

13

Уплачен в бюджет акцизный налог

Платежное поручение,
банковская выписка

641/АН

311

79 537,50

* Сумма акцизного налога составит 79 537,50 грн. (€202 х 25 х 15,75 т).

Учет у заказчика

1

Передано давальческое сырье заказчику

Акт приемки-
передачи сырья

206

201

20 000,00

2

Перечислена предварительная оплата исполнителю

Платежное поручение,
банковская выписка

631

311

120 000,00

3

Отражен налоговый кредит по НДС

Налоговая накладная
исполнителя

641/НДС

644

20 000,00

4

Получена готовая продукция

Акт приемки-передачи, приходная накладная

23

631

100 000,00

5

Закрыты расчеты по налоговому кредиту

Регистры
бухучета

644

631

20 000,00

6

Списана на себестоимость готовой продукции стоимость услуг по переработке

26

23

100 000,00

7

Списана на себестоимость готовой продукции стоимость сырья

26

206

20 000,00


Выводы

1. Сумма акцизного налога включается в себестоимость услуг исполнителя по изготовлению подакцизных товаров из давальческого сырья и является объектом обложения НДС.

2. Уплаченные исполнителю суммы акцизного налога заказчик в собственном учете не выделяет: налог уплачивается в составе цены услуг исполнителя.

Комментарии к материалу

Оформить подписку на раздел «Коммерция»

Надежные решения по бухучету, налогам и праву

525 грн / квартал

Купить