• Быстрый поиск надежных решений
    и практической информации
Получите доступ к более 2 миллионов готовых решений, публикаций и обзоров
Оформить
подписку

Учет у комиссионера

Акценты этой статьи:

  • как вести учет комиссионеру (юрлицу и предпринимателю);
  • как отражать НДС в случае продажи товаров по цене, которая отличается от цены, установленной комитентом.
  • должен ли комиссионер удерживать НДФЛ из суммы выплат комитенту – обычному физлицу (не субъекту хозяйствования).

Учет у комиссионера-юрлица

Получение товара от комитента

В бухгалтерском учете полученные от комитента товары отражаются на забалансовом субсчете 024 «Товары, принятые на комиссию», поскольку право собственности на такие товары к комиссионеру не переходит. Аналитический учет ведется по видам товаров и комитентам.

Учет по налогу на прибыль ведется аналогично бухучету.

На дату получения товара от комитента – плательщика НДС у комиссионера (если он плательщик этого налога) возникает право на налоговый кредит по НДС. При условии, что комитент оформит и зарегистрирует в ЕРНН налоговую накладную.

Реализация товара покупателю

В бухгалтерском учете выручка, полученная от реализации товара комитента, не признается доходом комиссионера (п. 6.2 П(С)БУ 15). Поэтому при продаже товара комиссионер отражает доход от реализации по кредиту субсчета 702 и одновременно показывает уменьшение дохода и возникновение задолженности перед комитентом проводкой Дт 704 «Вычеты из дохода» – Кт 685 «Расчеты с прочими кредиторами.

В учете по налогу на прибыль – так же, как и в бухгалтерском учете – доход не возникает.

Налоговые обязательства по НДС у комиссионера – плательщика этого налога возникают на дату первого события (п. 187.1 Налогового кодек-са, далее – НК), то есть:

  • или на дату отгрузки товара покупателю,
  • или на дату получения от покупателя предоплаты.

На дату возникновения налоговых обязательств комиссионер должен составить налоговую накладную и зарегистрировать ее в Едином реестре налоговых накладных (далее – ЕРНН).

Должен ли комиссионер корректировать налоговый кредит, если фактическая цена продажи товара отличается от установ-ленной комитентом в договоре?

Допустим, комиссионер продал товар:

  • дороже, чем предусмотрено договором комиссии. Тогда на дату получения от комиссионера отчета комитент составляет расчет корректи-ровки (далее – РК) к налоговой накладной, которая была выписана на дату передачи товара комиссионеру, регистрирует его в ЕРНН. После регистрации такого РК комиссионер имеет право увеличить свой налоговый кредит;
  • дешевле, чем предусмотрено договором комиссии. В этом случае на дату получения отчета комиссионера комитент оформляет РК и отправляет его комиссионеру для регистрации в ЕРНН. При этом комиссионер должен уменьшить налоговый кредит в периоде выписки РК – независимо от того, будет такой РК заре-гистрирован в ЕРНН или нет.

Должен ли комиссионер доначислять налоговые обязательства по НДС, если фактическая цена продажи товара ниже базы налогообложения, определенной согласно п. 188.1 НК?

Нет. Поскольку товар, переданный на комиссию, не является собственностью комиссионера, то мы считаем, что доначислять налоговые обязательства на разницу должен комитент. Для наглядности рассмотрим эту ситуацию на числовом примере.

Пример

Комитентом был приобретен товар по цене 900 грн. (кроме того НДС – 180 грн.). В договоре комиссии установлена цена продажи этого товара – 1 000 грн. (кроме того НДС – 200 грн.). Комиссионер не смог продать товар по договорной цене, и с согласия комитента стоимость товара была снижена до 800 грн. (кроме того НДС – 160 грн.).

В данной ситуации:

  • на дату передачи товара на комиссию у комитента возникают налоговые обязательства в сумме 200 грн, а у комиссионера – налоговый кредит также в сумме 200 грн.;
  • на дату продажи товара покупателю у комиссионера возникают налоговые обязательства в сумме 160 грн.;
  • на дату получения отчета от комиссионера комитент оформляет РК к налоговой накладной, выписанной на дату передачи товара на комиссию, и уменьшает сумму налоговых обязательств на 40 грн. после регистрации РК комиссионером. Комиссионер, в свою очередь, уменьшает налоговый кредит также на 40 грн.;
  • одновременно с оформлением РК комитент должен выписать налоговую накладную с типом причины «15» на разницу между договорной ценой и ценой продажи товара и доначислить налоговые обязательства на сумму 20 грн. (180 грн. – 160 грн.).

Выплата комиссионного вознаграждения

В бухгалтерском учете сумма вознаграждения включается в доход комиссионера и отражается по кредиту субсчета 703 «Доход от реализации работ, услуг».

В учете по налогу на прибыль – так же, как и в бухгалтерском учете – у комиссионера возникает доход на дату подписания отчета комиссионера.

На сумму вознаграждения комиссионер начисляет налоговые обязательства по НДС на дату первого события (т. е. на дату получения вознаграждения или на дату подписания отчета комиссионера). Базой налогообложения является договорная стоимость услуги, но не ниже ее себе-стоимости (п. 188.1 НК).

Покажем порядок отражения вышеперечисленных операций в учете комиссионера в таблице. 

№ п/п

Содержание операций

Первичные документы

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма

1

2

3

4

5

6

1

Получен товар от комитента

Акт приемки-передачи товара

024

30 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

Налоговая накладная

641

644

6 000

3

Реализован товар покупателю

Накладная

361

702

30 000

4

Начислены налоговые обязательства по НДС

Налоговая накладная

702

641

6 000

5

Отражена задолженность перед комитентом за товар

Отчет комиссионера

704

685

30 000

6

Списан реализованный товар с забалансового счета

Не оформляется

024

30 000

7

Получена оплата от покупателя за товар

Выписка банка

311

361

36 000

8

Начислено комиссионное вознаграждение

Отчет комиссионера

361

703

2 400

9

Начислены налоговые обязательства по НДС

Налоговая накладная

703

641

400

10

Произведен зачет задолженностей

Бухгалтерская справка

685

361

2 400

11

Перечислена выручка комитенту, за вычетом суммы вознаграждения

Платежное поручение, выписка банка

685

311

27 600

Учет у комиссионера-предпринимателя

Комиссионер – предприниматель на общей системе налогообложения

Объектом налогообложения для предпринима-теля-общесистемщика является чистый налого-облагаемый доход, который рассчитывается как разница между выручкой, полученной в денежной и неденежной форме, и документально под-твержденными расходами, связанными с хозяйственной деятельностью (п. 177.2 НК). То есть в расчете чистого налогооблагаемого дохода должна участвовать сумма полученного комиссионного вознаграждения. А вот сумма, полученная за товар от покупателя, не является собственностью предпринимателя, поэтому не должна включаться в расчет чистого дохода.

По мнению ГФС (ОИР, категория 104.08), деньги, полученные комиссионером от покупателя в оплату товара, являются внереализационными поступлениями и должны включаться в доход предпринимателя. В то же время стоимость реализованных товаров включается в расходы комиссионера. То есть в данном случае транзитная сумма, вырученная комиссионером от продажи товара, одновременно учитывается в составе доходов и расходов (фактически обнуляется).

Комиссионер – предприниматель-единщик

В состав дохода предпринимателя – плательщика единого налога включается только сумма комиссионного вознаграждения (п. 292.4 НК).

Комиссионеры-предприниматели – плательщики НДС отражают налоговые обязательства и налоговый кредит так же, как и комиссионеры-юрлица.

Комитент – физическое лицо: кто уплатит НДФЛ и военный сбор

НДФЛ. Согласно разъяснениям ГФС (ОИР, категории 103.02, 103.22), если обычное физлицо продает бывшие в употреблении вещи через комиссионера (юрлицо или предпринимателя), такой комиссионер выполняет функции налогового агента. То есть при передаче выручки комитенту он должен начислить, удержать и уплатить НДФЛ в бюджет.

Вместе с тем в абзаце втором п. 173.3 НК сказано, что комиссионер – субъект хозяйствования при продаже движимого имущества, полученного на реализацию от комитентов-физлиц, действительно выполняет роль налогового агента, но только в части подачи информацию в орган ГФС о размере полученного физлицом дохода и сум-ме НДФЛ, которая подлежит уплате в бюджет.

Напомним, что под движимым имуществом понимаются вещи, которые можно свободно перемещать в пространстве (ч. 2 ст. 181 Гражданского кодекса). То есть товары относятся к движимому имуществу.

Получается, что уплатить НДФЛ в бюджет собственник товара должен самостоятельно, а комиссионер должен выплатить такому комитенту-физлицу всю причитающуюся ему сумму дохода от продажи товара, предусмотренную договором комиссии.

Военный сбор. Согласно п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НК, лица, ответственные за удержание, начисление и уплату в бюджет военного сбора, названы в ст. 171 НК. Отметим, что в данной статье указаны лица, ответственные за удержание и уплату в бюджет НДФЛ. В нашей ситуации уплату НДФЛ в бюджет должен осуществлять комитент – значит, он должен уплатить и военный сбор.

1. Товар, который продается комиссионером в рамках договора комиссии, не отражается на балансе комиссионера-юрлица (он учитывается на забалансовом субсчете 024).

2. В доход комиссионера – как юрлица, так и физлица-предпринимателя – включается сумма вознаграждения.

3. Если комитентом является физлицо – не субъект хозяйственной деятельности, тогда комиссионер выполняет роль налогового агента только частично: он обязан лишь подать в орган ГФС информацию о размере полученного физлицом дохода и сумме НДФЛ, которая подлежит уплате в бюджет. Уплатить НДФЛ в бюджет обязан комитент – простое физлицо. 

Комментарии к материалу

Оформить подписку на раздел «Коммерция»

Надежные решения по бухучету, налогам и праву

525 грн / квартал

Купить