• Быстрый поиск надежных решений
    и практической информации
Получите доступ к более 2 миллионов готовых решений, публикаций и обзоров
Оформить
подписку

Переработка украинского сырья за рубежом: учет

Олег Коружинец

18.09.2014 215 0 0

Коротко о сути: основанием для учета готовой продукции, произведенной из сырья заказчика, является таможенная декларация на ввоз такой продукции; во время ввоза продукции сумма НДС рассчитывается как положительная разница между суммой налога, рассчитанного от базы налогообложения готовой продукции, и суммой налога, исчисленного от базы налогообложения вывезенного сырья.

Бухгалтерский учет

Давальческое сырье, переданное исполнителю для переработки, учитывается заказчиком на субсчете 206 «Материалы, переданные в переработку».

Сначала по дебету этого субсчета отражается стоимость переданного на переработку сырья. Основанием для этого будет вывозная таможенная декларация (далее – ТД) и акт приемки-передачи давальческого сырья, подписанный заказчиком и исполнителем.

Аналитический учет целесообразно вести в разрезе мест выполнения переработки, заказов на переработку и исполнителей.

В дальнейшем суммы, отраженные по дебету субсчета 206, будут формировать себестоимость изготовленной из давальческого сырья продукции. Проводки будут следующими: Кт 206 – Дт 15, 20, 23, 26, 28 – в зависимости от назначения и дальнейшего использования готовой продукции.

По дебету названных счетов отражают также суммы, подлежащие уплате исполнителю за переработку.

Основанием для оборотов по Кт 206 является акт приемки-передачи выполненных работ и акт приемки-передачи готовой продукции, а также ТД на ввоз готовой продукции.

Суммы предоставленных таможенному органу финансовых гарантий учитываются на забалансовом счете 05 «Гарантии и обеспечения предоставленные» – по каждому случаю предоставления гарантии.

Суммы пошлины, уплаченные во время вывоза сырья и/или ввоза в Украину готовой продукции, формируют себестоимость готовой продукции (п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы»).

Налог на прибыль

Право собственности на давальческое сырье и готовую продукцию принадлежит заказчику. Поэтому операции по передаче сырья заказчику и получению готовой продукции в налоговом учете заказчика не отражаются.

Стоимость давальческого сырья, стоимость его переработки, суммы вывозной или ввозной пошлины будут формировать себестоимость готовой продукции. Она будет отнесена к составу расходов в периоде ее реализации.

Напомним, что с 1 сентября 2013 года ст. 39 Налогового кодекса (далее – НК) содержит положение о трансфертном ценообразовании. Контролю подлежат операции с некоторыми контрагентами в объеме, который равняется или превышает 50 млн грн. (без учета НДС) за календарный год. Новая редакция п. 153.2 НК касается исключительно контролируемых операций. И теперь расходы на переработку давальческого сырья и доход от операций по продаже готовой продукции отражаются в налоговом учете по общим правилам, то есть исходя из договорной стоимости (за исключением контролируемых операций, налогообложение которых предусматривает определение обычной цены согласно ст. 39 НК).

Расходы на переработку сырья в инвалюте и курсовые разницы отражаются по общим правилам, установленным п. 138.12, 153.1 НК.

Уплаченные суммы сбора в Пенсионный фонд и суммы комиссионного вознаграждения банку за операцию по покупке иностранной валюты и ее переводу за границу относятся к составу административных расходов (пп. 138.10.2, абзац третий пп. 153.1.4 НК), как и в бухучете (п. 18 П(С)БУ 16 «Расходы»).

НДС

Право на налоговый кредит по приобретенным товарам, которые в дальнейшем были вывезены как сырье в таможенном режиме переработки, возникает на общих основаниях, определенных разд. V НК.

В соответствии с п. 206.13 НК к давальческому сырью, которое вывозится для его переработки в готовую продукцию, применяется условное полное освобождение от уплаты НДС – при условии соблюдения требований гл. 24 Таможенного кодекса (далее – ТК).

Во время ввоза в Украину готовой продукции НДС начисляется и платится в порядке, определенном пп. 206.2.3 НК. А именно: уплате подлежит положительная разница между суммой налога, рассчитанной исходя из базы налогообложения продуктов переработки, и суммой налога, исчисленной от базы налогообложения давальческого сырья, вывезенного для переработки.

Налоговые обязательства возникают на дату представления ТД для оформления (п. 187.8 НК). А право на налоговый кредит появится на дату уплаты налоговых обязательств (п. 198.2 НК). Подтверждением права на налоговый кредит будет ввозная ТД с указанными суммами налога.

Стоимость услуг иностранного исполнителя по переработке не является объектом обложения НДС – ведь местом предоставления услуг нерезидентом не является таможенная территория Украины (пп. «г» пп. 186.2.1 НК).

Отражение в учете

Пример

ООО «Имэкс», плательщик налога на прибыль на общих основаниях и плательщик НДС, приобрело материалы стоимостью 240 000 грн. (в т. ч. НДС 20 % – 40 000 грн.). Эти материалы были вывезены в таможенном режиме переработки и переданы иностранному исполнителю 2 июня 2014 года. Курс НБУ по состоянию на 0 часов этого дня составлял 15 грн. за 1 евро. Таможенные органы предоставили разрешение на переработку сроком 30 календарных дней, то есть готовая продукция должна была быть ввезена в Украину не позднее 1 июля 2014 года. Вывезенное сырье не подлежит обложению вывозной пошлиной и подлежит полному условному освобождению от уплаты НДС на основании п. 206.13 НК.

ООО «Имэкс» предоставило финансовую гарантию таможенным органам в размере стоимости вывезенного сырья (200 000 грн.).

Стоимость переработки составляет 3 000 евро. Акт приемки выполненных работ подписан 25 июня, в тот же день товар был ввезен в Украину и выпущен в свободный оборот, курс НБУ по состоянию на 0 часов был 15,05 грн. за 1 евро.

Оплата иностранному исполнителю осуществлена в полном объеме 27 июня, курс НБУ на эту дату 15,10 грн. за 1 евро. Иностранная валюта была приобретена по курсу МВРУ – 15,12 грн. за 1 евро, курс НБУ на дату приобретения валюты составлял 15,10 грн. за 1 евро.

Сумма финансовой гарантии по заявлению ООО «Имэкс» была возвращена таможенным органом на текущий счет общества.

Готовая продукция была реализована ООО «Имэкс» в Украине за 360 000 грн. (в т. ч. НДС 20 % – 60 000 грн.).

Для упрощения и наглядности примера транспортные расходы не рассматриваем. Курсы НБУ, ставки пошлины и размеры финансовой гарантии – условные.

Бухгалтерский и налоговый учет операций показан в таблице.

Учет операций по переработке давальческого сырья за рубежом

(евро/грн.)


п/п

Содержание операции

Первичные
документы

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дт

Кт

Сумма

Доход

Расходы

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Приобретены материалы на таможенной территории Украины (далее – ТТУ)

Приходная
накладная

201

631

200 000,00

2

Отражен налоговый кредит

Налоговая накладная

641

631

40 000,00

3

Оплачена стоимость приобретенных материалов

Выписка банка

631

311

240 000,00

4

Предоставлена финансовая гарантия таможенному органу путем перечисления средств на соответствующий счет таможни

Выписка банка,
регистры
бухучета

377

311

200 000,00

05

200 000,00

5

Вывезено за пределы ТТУ и передано иностранному исполнителю давальческое сырье 02.06.14 г. (стоимость сырья, указанная в ТД, составляет 200 000 грн., в иностранной валюте (евро) €13 333,33 (200 000 : 15)

Акт
приемки-передачи
сырья, ТД

206

201

200 000,00

6

Подписан акт приемки-передачи
выполненных работ 25.06.14 г.

(€3 000 х 15,05)

Акт приемки-передачи выполненных работ

23

632

3 000,00

45 150,00

7

Списана на себестоимость готовой продукции стоимость сырья

Регистры
бухучета

23

206

200 000,00

8

Уплачена таможенным органам сумма ввозной пошлины*

Таможенная
декларация,
выписка банка

377

311

16 805,83

9

Уплачена таможенным органам сумма НДС*

ТД, платежное
поручение

377

311

12 391,16

10

По заявлению предприятия на его текущий счет возвращена финансовая гарантия в полном объеме

Заявление
предприятия,
банковская
выписка, регистры бухучета

311

377

200 000,00

05

200 000,00

11

Сумма ввозной пошлины отнесена на себестоимость готовой продукции

Регистры
бухучета

23

377

16 805,83

12

Суммы уплаченного НДС отнесены
к составу налогового кредита

ТД

641

377

12 391,16

13

Отражен выпуск готовой продукции (200 000,00 + 45 150,00 +
+ 16 805,83)

Регистры
бухучета

26

23

261 955,83

14

Перечислены средства для приобретения иностранной валюты, уплаты сбора в ПФУ и за услуги банка согласно заявлению

Выписка
банка

333

311

45 888,80

15

Иностранная валюта поступила на текущий счет предприятия 27.06.14 г.**

(€3 000 х 15,10)

312

333

3 000,00
45 300,00

16

Разница между курсом МВРУ и НБУ отнесена к расходам отчетного периода**

942

333

60,00

60,00

17

Перечислены и отнесены к составу административных расходов суммы сбора в ПФУ***

651

333

226,80

226,80

92

651

226,80

18

Оплачены услуги банка за покупку валюты и перевод средств за границу

92

333

302,00

302,00

19

На дату осуществления расчетов отражена курсовая разница

[(15,10 – 15,05) х €3 000]

Регистры
бухучета

945

632

150,00

150,00

20

Перечислены денежные средства нерезиденту за выполненные работы 27.06.14 г.

(€3 000 х 15,10)

Выписка
банка

632

312

3 000,00

45 300,00

21

Реализована готовая продукция
на ТТУ

Расходная
накладная

361

701

360 000,00

300 000,00

22

Отражены налоговые обязательства

Налоговая
накладная

701

641

60 000,00

23

Списана на расходы себестоимость реализованной продукции

Регистры
бухучета

901

26

261 955,83

261 955,83

24

Получена оплата от покупателя

Выписка
банка

311

361

360 000,00

* Как мы указывали выше, готовая продукция подлежит обложению ввозной пошлиной и НДС в порядке, установленном ч. 3 ст. 168 ТК и пп. 206.2.3 НК. Для расчета сумм ввозной пошлины и НДС необходимо иметь информацию о суммах этих платежей, которые подлежали бы уплате:

а) во время ввоза в режиме импорта сырья. Условно будем считать, что ставка ввозной пошлины составляла бы 10 % таможенной стоимости сырья. Таможенная стоимость сырья указана в вывозной ТД – 13 333,33 евро, или по курсу НБУ на дату ввоза готовой продукции (15,05 грн. за 1 евро) – 200 666,62 грн. Следовательно, сумма пошлины: 20 066,66 грн. (200 666,62 грн. х 10 %). Сумма НДС: 44 146,66 грн. [(200 666,62 грн. + 20 066,66 грн.) х 20 %],

б) во время ввоза в режиме импорта готовой продукции. Условно будем считать, что ставка ввозной пошлины составляла бы 15 % от таможенной стоимости. Таможенная стоимость готовой продукции определена таможенными органами как сумма таможенной стоимости сырья (13 333,33 евро) и услуг по переработке (3 000 евро), то есть 16 333,33 евро, или по курсу НБУ на дату таможенного оформления (15,05 грн. за 1 евро) – 245 816,62 грн. Следовательно, сумма пошлины: 36 872,49 грн. (245 816,62 грн. х 15 %). Сумма НДС: 56 537,82 грн. [(245 816,62 грн. + 36 872,49 грн.) х 20 %].

В соответствии с ч. 3 ст. 168 ТК и пп. 206.2.3 НК уплате подлежит положительная разница между условно начисленными суммами ввозной пошлины и НДС на готовую продукцию и сырье:

сумма пошлины, подлежащая уплате: 16 805,83 грн. (36 872,49 грн. – 20 066,66 грн.);

сумма НДС, подлежащая уплате: 12 391,16 грн. (56 537,82 грн. – 44 146,66 грн.).

** По условию примера фактический курс приобретения инвалюты – 15,12 грн. за 1 евро, курс НБУ на дату приобретения валюты – 15,10 грн. за 1 евро. Однако в бухгалтерском и налоговом учете мы отражаем зачисление инвалюты по курсу НБУ. Разница между курсом приобретения инвалюты и курсом НБУ – 60 грн. [(15,12 – 15,10) х €3 000], эта сумма отражается в составе расходов отчетного периода.

*** Сумма сбора составляет 0,5 % суммы, фактически уплаченной во время покупки инвалюты. По условию примера это 226,80 грн. [(15,12 х €3 000) х 0,5 %].

ВЫВОДЫ

1. Передача давальческого сырья на переработку не является реализацией, поэтому доходы и расходы в этот момент заказчиком не признаются. Доходы и расходы в бухгалтерском и налоговом учете возникают в общем порядке, например во время реализации готовой продукции, произведенной из давальческого сырья.

2. В случае переработки сырья за рубежом следует помнить, что во время ввоза в Украину готовой продукции заказчик-резидент должен уплатить таможенному органу НДС. Сумму налога он будет иметь право включить в налоговый кредит в следующем отчетном периоде.

Комментарии к материалу

Оформить подписку на раздел «Коммерция»

Надежные решения по бухучету, налогам и праву

525 грн / квартал

Купить