Подписывайся на информационную страховку бухгалтера
Подписаться

Анулювання ПДВ-реєстрації за рішенням органу ДФС: ПДВ-наслідки

Ви дізнаєтеся про:

  • підстави для анулювання реєстрації платника ПДВ; 
  • податкові наслідки анулювання ПДВ-реєстрації;
  • порядок оподаткування перехідних операцій.

Коментар до ст. 184 "Анулювання реєстрації платника податку" Податкового кодексу України (далі - ПК).

Підстави для анулювання ПДВ-реєстрації

Підстави для анулювання реєстрації платника ПДВ наведено в ст. 184 ПК. Причому за підставою, зазначеною в пп. «а» п. 184.1 ПК, анулювання проводиться тільки за заявою платника ПДВ, за всіма іншими підставами – як за заявою платника, так і за ініціативою органу ДФС.

На цей момент найбільш популярну підставу для анулювання ПДВ-реєстрації за ініціативою органу ДФС наведено в пп. «ж» п. 184.1 ПК. Звучить вона так: у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб і фізичних осіб – підприємців є запис про відсутність юрособи або фізособи за місцезнаходженням або про відсутність підтвердження відомостей про юрособу. Звичайно, анулювання ПДВ-реєстрації за ініціативою органу ДФС можна оскаржувати. Наприклад, рекомендації про те, як оскаржити анулювання ПДВ-реєстрації за підставою відсутності юрособи за місцезнаходженням, можна знайти в Ухвалі Київського апеляційного адміністративного суду від 16.09.15 р. (ЄДРСР, реєстр. № 50799908), огляд якої розміщено за посиланням нижче.

Огляд судової практики ухвала КААС від 16-09-15 р ЄДРСР реєстр-номер 50799908.doc
Скачать

Але суди не завжди виносять рішення на користь платників. До того ж, не кожне підприємство готове відстоювати свої інтереси в суді. 

Як свідчить практика, анулювання ПДВ-реєстрації за ініціативою органу ДФС (особливо за підставою, згаданою нами вище) може відбутися несподівано для платника і поставить його, що називається, перед фактом. Тому, анулювання ПДВ-реєстрації за ініціативою органу ДФС створює цілий ряд проблем для платника.

Проблеми анулювання ПДВ-реєстрації

Проблеми, що виникають при анулюванні ПДВ-реєстрації за ініціативою органу ДФС, полягають у наступному.

Проблема 1. Повідомлення про анулювання ПДВ-реєстрації надходить вже після дати анулювання (платник може дізнатися про анулювання своєї ПДВ-реєстрації через декілька днів після цієї дати).

Рішення про анулювання ПДВ-реєстрації приймається органом ДФС незалежно від проведення документальних і камеральных перевірок платника та їх результатів, а також від обов'язку такого платника бути зареєстрованим та/або нараховувати або сплачувати ПДВ згідно із законодавством (п. 5.6 Положення, затвердженого наказом Мінфіну від 14.11.14 р. № 1130, далі – Положення № 1130).

Рішення про анулювання вважається прийнятим у день його підписання. Тобто дата підписання рішення і буде датою анулювання ПДВ-реєстрації (п. 182.4 ПК, п. 5.6 Положення № 1130).

Проте своє рішення орган ДФС надішле платникові протягом трьох робочих днів після дня анулювання ПДВ-реєстрації (п. 5.7 Положення № 1130). Таким чином, якийсь період часу суб'єкт господарювання (далі – СГ) провадить свою господарську діяльність, перебуваючи в повній упевненості, що є платником ПДВ.

Проблема 2. Реєстрація податкових накладних (далі – ПН) у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРНН) після дати анулювання ПДВ-реєстрації неможлива.

Право на складання і реєстрацію ПН у ЄРПН має тільки платник ПДВ. Тому останнім днем, коли СГ може виписати і зареєструвати ПН, є день анулювання його ПДВ-реєстрації. І це незважаючи на те, що для реєстрації ПН відводиться 15 календарних днів з дати їх виписування (лист ДФС від 23.11.15 р. № 24877/6/99-99-19-03-02-15, далі – Лист № 24877, його повний текст ви можете скачати за посиланням нижче).

Оскільки про факт анулювання ПДВ-реєстрації за ініціативою органу ДФС платник, як правило, дізнається не відразу, він може не встигнути зареєструвати вже виписану ПН до дати анулювання ПДВ-реєстрації. У результаті ні в чому не винний покупець втратить податковий кредит.

Правда, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію ПН, згідно зі ст. 1201 ПК, загрожують СГ тільки в тому випадку, якщо з дати виписування ПН до дати анулювання ПДВ-реєстрації минуло більше 15 календарних днів (Лист № 24877).

ЛИСТ ДФС 24877.doc
Скачать

Проблема 3. При анулюванні ПДВ-реєстрації необхідно нараховувати додаткові податкові зобов'язання згідно з п. 184.7 ПК.

Припустимо, товари (послуги), необоротні активи, за якими був відображений податковий кредит, СГ не встиг використати в оподатковуваних операціях у рамках госпдіяльності до дати анулювання ПДВ-реєстрації. У цьому випадку не пізніше дати анулювання за ними потрібно нарахувати податкові зобов'язання виходячи зі звичайних цін (п. 184.7 ПК).

Тобто до декларації за останній звітний період потрібно включити податкові зобов'язання не тільки за товарами і необоротними активами, які числяться на балансі на дату анулювання ПДВ-реєстрації і за якими не нараховувалися податкові зобов’язання по передоплаті, але й за дебіторською заборгованістю за сплачені, але не отримані товари (послуги), необоротні активи (ЗІР, категорія 101.07).

Як же визначити, на які саме товари (послуги), необоротні активи потрібно нарахувати податкові зобов'язання? Можна провести інвентаризацію активів і заборгованостей, у ході якої уточнити, відображався податковий кредит чи ні (як правило, це стосується залишків, які отримувалися до 01.07.15 р.). А також відстежити за даними обліку активи і заборгованості, які ще не були використані в оподатковуваних операціях.

Для нарахування податкових зобов'язань потрібно виписати ПН, яка заповнюється таким чином (п. 9, 12 Порядку, затвердженого наказом Мінфіну від 22.09.14 р. № 957):

  • у лівому верхньому кутку ПН – ставиться тип причини «10»;
  • у рядку «Індивідуальний податковий номер» – відображається умовний ІПН «400000000000»;
  • в інших рядках, відведених для даних покупця, платник зазначає власні дані.

Така ПН повинна реєструватися в ЄРПН. Проте якщо СГ не встигне її зареєструвати, то штрафні санкції, установлені ст. 1201 ПК, не застосовуються. Адже така ПН не видається платникові ПДВ.

Проблема 4. Визначення бази для нарахування податкових зобов'язань викликає запитання.

База для нарахування податкових зобов'язань при анулюванні ПДВ-реєстрації визначається виходячи з рівня звичайних цін (п. 184.7 ПК). Згідно з пп. 14.1.71 ПК звичайною ціною є ціна товару, визначена сторонами договору, і якщо не доведене зворотне, така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Проте порядок визначення ринкової вартості для нашого випадку ПК не встановлений. Тому можна скористатися загальним визначенням бази оподаткування (п. 188.1 ПК) і нарахувати податкові зобов'язання виходячи із ціни придбання або собівартості товарів (послуг), які числяться на балансі платника на дату анулювання його ПДВ-реєстрації. Або ж звернутися до органу ДФС для отримання індивідуального податкового роз'яснення.

Що стосується необоротних активів, які були введені в експлуатацію до дати анулювання ПДВ-реєстрації, то їх не можна вважати невикористаними в оподатковуваних операціях у рамках госпдіяльності. Тому й приводу для нарахування податкових зобов'язань тут немає.

Проте хочемо попередити: на думку ДФС, податкові зобов'язання потрібно нараховувати на недоамортизовану частину необоротного активу. Тобто податкові зобов'язання не нараховуються тільки в тому випадку, якщо на дату анулювання актив повністю замортизований.

Проблема 5. Виправлення помилок після анулювання ПДВ-реєстрації шляхом подання уточнюючого розрахунку як додатку до Декларації за останній звітний період засобами електронного зв'язку неможливе.

Останній звітний податковий період починається з першого дня звітного періоду, у якому відбулося анулювання ПДВ-реєстрації, і закінчується днем анулювання. При цьому строк подання останньої декларації не міняється – тобто декларація подається протягом 20(40) календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного періоду, у якому відбулося анулювання ПДВ-реєстрації.

Якщо до дати подання декларації СГ виявить помилку в попередніх звітних періодах, він може подати уточнюючий розрахунок як додаток до декларації за останній звітний період (ЗІР, категорія 101.28).

Завважимо, що на цей момент у платників ПДВ відсутня можливість подати уточнюючий розрахунок як додаток до декларації засобами електронного зв'язку. Але оскільки іншої можливості виправити помилку в екс-платника не буде, радимо звернутися до органу ДФС з письмовою вимогою, щоб реалізувати таку можливість іншим способом (адже вона прямо передбачена ПК).

Проблема 6. Повернення суми від’ємного значення, яка була задекларована в рахунок зменшення податкових зобов'язань (за ряд. 24), нормами ПК не передбачено.

Сума від’ємного значення зараховується в рахунок погашення податкових зобов'язань останнього звітного періоду. А ось залишок суми від’ємного значення, який не був використаний, не повертається платникові (якщо його не задекларувати до повернення), оскільки нормами ПК це не передбачено (ЗІР, категорія 101.18.01).

Завважимо, що коли за результатами останнього звітного періоду СГ задекларував бюджетне відшкодування, то він повинен отримати цю суму у строки, установлені ст. 200 ПК, причому незважаючи на те, що на дату отримання бюджетного відшкодування вже не буде платником ПДВ (п. 184.9 ПК). Тому рекомендуємо, якщо є така можливість, у декларації за останній звітний період заявити ПДВ до відшкодування з бюджету.

Проблема 7. Повернення сум, надмірно сплачених на електронний рахунок у системі електронного адміністрування (далі – СЕА) після анулювання ПДВ-реєстрації можливе тільки за спеціальною заявою.

Згідно з п. 7, 27 Порядку, затвердженого постановою КМУ від 16.10.14 р. № 569 (далі – Порядок № 569), після анулювання ПДВ-реєстрації податкові зобов'язання, визначені за підсумками декларації за останній звітний період, погашаються за рахунок залишку коштів на рахунку в СЕА. При цьому якщо таких коштів:

  • недостатньо – платник повинен перерахувати суму, якої не вистачає, зі свого поточного рахунка;
  • вистачає з лишком – залишок перераховується до бюджету, а сам рахунок закривається.

Тобто надмірно сплачені кошти СГ зможе повернути на підставі ст. 43 ПК, а не шляхом подання додатка 4 до декларації за останній звітний період. Потрібно подати до органу ДФС заяву в довільній формі. А отримати ці гроші СГ зможе майже через місяць з дати подання заяви (п. 43.4, 43.5 ПК).

Повторна реєстрація платника ПДВ

На думку ДФС (лист від 23.11.15 р. № 24884/6/99-99-19-03-02-15, його повний текст ви можете скачати за посиланням нижче), у разі повторної ПДВ-реєстрації у платника відсутнє право зареєструвати ті ПН, які були складені до дати анулювання попередньої ПДВ-реєстрації.

ЛИСТ ДФС 24884.doc
Скачать

Також завважимо, що в проекті змін до Порядку № 569 передбачається, що якщо електронний рахунок у СЕА не був закритий, а продовжує працювати, то в разі повторної реєстрації платником ПДВ:

  • залишок коштів на цьому рахунку збільшує показник формули ∑ПопРах на дату повторної реєстрації;
  • якщо гроші на рахунку відсутні та є непогашені залишки податкових зобов'язань за звітні періоди попередньої реєстрації – тоді до значення показника ∑ПопРах суми таких непогашених залишків переносяться зі знаком «–».

Перехідні операції

У платника, ПДВ-реєстрацію якого анулювали, можуть бути перехідні операції. Тобто операції, які були розпочаті в періоді, коли він був платником ПДВ, а закінчені вже після анулювання його ПДВ-реєстрації. Порядок оподаткування таких операцій залежить від періоду, у якому виникає перша подія. Розглянемо на прикладах.

Приклад 1

Підприємство 09.11.15 р., перебуваючи у статусі платника ПДВ, отримало передоплату за послугу з розроблення дизайну офісу. Анулювання ПДВ-реєстрації підприємства відбулося 23.11.15 р. Послуга була надана в грудні 2015 року (акт підписаний 29.12.15 р.).

У цьому випадку підприємством були нараховані податкові зобов'язання на дату отримання передоплати (тобто 09.11.15 р.). У періоді надання послуги ніяких податкових наслідків з ПДВ у підприємства не виникає.

Приклад 2

Платник ПДВ 02.11.15 р. відвантажив товар бюджетній організації. Анулювання його ПДВ-реєстрації відбулося 16.11.15 р. Товар був сплачений за рахунок бюджетних коштів 09.12.15 р.

У цьому випадку, згідно з п. 187.7 ПК, податкові зобов'язання виникають на дату отримання оплати. Оскільки на дату отримання оплати підприємство вже не було платником ПДВ, податкових зобов'язань у нього не виникає.

Приклад 3

Постачальник – платник ПДВ 02.11.15 р. отримав від покупця передоплату за товар у розмірі 70 % його вартості. Анулювання ПДВ-реєстрації постачальника відбулося 16.11.15 р., а 30.11.15 р. товар був повністю відвантажений покупцеві.

У цьому випадку частина неоплаченого товару (30 %) вже не обкладатиметься ПДВ, оскільки для цієї частини першою подією є відвантаження, яке відбулося вже після анулювання ПДВ-реєстрації постачальника. Тобто ціна на цю частину товару повинна бути сформована вже без урахування ПДВ.

Висновки

1. Анулювання ПДВ-реєстрації за ініціативою органу ДФС може бути чревате для СГ низкою проблем, пов'язаних:

  • із реєстрацією в ЄРПН ПН;
  • необхідністю нарахувати додаткові податкові зобов'язання на товарні залишки, послуги, необоротні активи на підставі п. 184.7 ПК;
  • виправленням помилок попередніх періодів;
  • поверненням сум, надмірно сплачених на електронний рахунок у СЕА.

2. Для перехідних операцій слід керуватися простим правилом: податкові зобов'язання нараховуються, якщо перша подія відбулася в період, коли СГ був платником ПДВ. Виняток – постачання, при яких датою виникнення податкових зобов'язань визначається дата оплати, яка не завжди буває першою подією.

Комментарии к материалу

Оформить подписку на раздел «Коммерция»

Самая полная библиотека безопасных решений по бухучету, налогам и праву

4428 грн. / год

Купить

Лучшие материалы